Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

1. Гражданско-правовое регулирование

Правовое регулирование выполнения научно-исследовательских работ (далее - НИР) осуществляется в соответствии с главой 38 ГК РФ, а в части, касающейся государственных и муниципальных контрактов - также в соответствии со ст.ст. 763-768 ГК РФ и Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ). Кроме того, к нему применяются общие положения о договоре (ст.ст. 420-453 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.
Цена в договоре на выполнение НИР включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение (п. 2 ст. 709, ст. 778 ГК РФ).
Обратим внимание, что согласно ч. 4.1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ цена контракта является твердой и не может изменяться в ходе его исполнения, за исключением случаев, предусмотренных этим федеральным законом.
Отметим, что в силу п. 3 ст. 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.
Бюджетным законодательством регулируется предоставление бюджетных ассигнований на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ), в том числе ассигнования на оплату государственных (муниципальных) контрактов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных (муниципальных) нужд (ст. 69 Бюджетного кодекса РФ (далее - БК РФ)). Однако, как следует из вопроса, в рассматриваемом случае организация не относится к получателям бюджетных средств, к которым в соответствии со ст. 6 БК РФ могут относиться лишь органы государственной власти (государственные органы), органы управления государственным внебюджетным фондом, органы местного самоуправления, органы местной администрации, находящиеся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств казенные учреждения (смотрите также письмо Минфина России от 27.10.2011 N 03-03-06/1/694). Соответственно, средства, предоставленные в целях оплаты государственного контракта, являются бюджетными ассигнованиями для заказчика по договору на выполнение НИР, а не для исполнителя. Также отметим, что эти средства не являются ни субсидиями (поскольку предоставляются не на безвозмездной и безвозвратной основе), ни бюджетными инвестициями (ст.ст. 78, 80 БК РФ). Для исполнителя указанные средства являются оплатой выполненных по договору работ (п. 1 ст. 424 ГК РФ), следовательно, их использование организацией, производящей работы, осуществляется в рамках исполнения гражданско-правовых, а не бюджетных обязательств.

2. Налогообложение

Согласно п. 1 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации.
В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается, в частности, выручка от реализации товаров (работ, услуг).
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ).
При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1. ст. 346.15 НК РФ).
В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы, относятся доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Согласно этой норме к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами. Перечень видов имущества, относящегося к средствам целевого финансирования, определен названной нормой.
Согласно абзацу четырнадцатому пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных из фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" (далее - Закон N 127-ФЗ), на осуществление конкретных научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов.
Государственные фонды поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности (далее - государственные фонды) создаются в целях поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности посредством финансового обеспечения такой деятельности (п. 1 ст. 15.1 Закона N 127-ФЗ).
Согласно п. 5 ст. 15.1 Закона N 127-ФЗ государственный фонд осуществляет финансовое обеспечение научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов, отбор которых осуществлен по результатам конкурса. Порядок и условия проведения конкурса определены пп. 5-9 указанной статьи.
Очевидно, что финансовое обеспечение указанных выше программ и проектов осуществляется в ином порядке и на ином основании, чем оплата работ по государственному контракту на выполнение работ для государственных нужд, заключаемому в соответствии с Законом N 94-ФЗ.
Иные виды целевого финансирования, перечисленные в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, также не включают в себя оплату работ на выполнение НИР по государственному контракту.
Таким образом, для организации, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы", налоговая база, с учетом положения п. 2 ст. 249 НК РФ, должна определяться исходя из всех поступлений по контракту, в том числе связанных с оплатой расходов исполнителя (смотрите в связи с этим письмо Минфина России от 29.08.2011 N 03-11-06/2/123).
Согласно п. 2.4 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утвержден приказом Минфина РФ от 31.12.2008 N 154н), в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" Книги учета доходов и расходов отражаются доходы, в которые включаются доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ.
Следовательно, в рассматриваемом случае в графу 4 Книги учета доходов и расходов должны быть включены все поступления, связанные с расчетами за выполненные работы, в том числе обозначенные в контракте как прибыль исполнителя и как его расходы. Размер средств, фактически израсходованных исполнителем на выполнение работ, в связи с этим значения не имеет.

3. Бухгалтерский учет

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, счет 86 "Целевое финансирование" предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения, средств, поступивших от других организаций и лиц, бюджетных средств и др.
Для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками предназначен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Счет 62 дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи" (если выполняемые работы относятся к основным видам деятельности организации) на суммы, на которые предъявлены расчетные документы, и кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п.
Как уже было отмечено выше, оплата работ по государственному контракту не относится к целевому финансированию.
В рассматриваемой ситуации учет расчетов с заказчиком по государственному контракту на выполнение НИР должен производиться в общем порядке, установленном для отражения расчетов с заказчиками, то есть с использованием счета 62.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

7 марта 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.