Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Принятие к учету для целей налогообложения не заверенных в установленном порядке копий первичных учетных документов создает существенный риск возникновения разногласий с налоговыми органами. Об этом свидетельствует сложившаяся судебная практика.

Обоснование вывода:
Расходы, уменьшающие полученные доходы при УСН, принимаются к учету в целях налогообложения при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В частности, одним из критериев для признания затрат в целях налогообложения является их документальное подтверждение.
Поскольку специальные формы первичных документов для налогоплательщиков, применяющих УСН, не разработаны, они могут применять первичные документы, используемые налогоплательщиками на общем режиме налогообложения (письма Минфина России от 21.12.2007 N 03-11-05/310, от 05.07.2004 N 03-03-05/2/44, УФНС по г. Москве от 15.07.2005 N 18-11/3/50775, УМНС по г. Москве от 19.05.2003 N 21-09/26661). Например, для налогоплательщиков, применяющих УСН, подтверждением сумм расходов по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) являются первичные документы (платежные документы, акты приемки-передачи, товарные накладные, заключенные договоры и др.), оформленные надлежащим образом.
Согласно четвертому абзацу п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Поскольку в НК РФ не приведено понятие первичных документов, на основании ст. 11 НК РФ следует использовать определения из других отраслей законодательства, в данном случае - бухгалтерского (письма Минфина России от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81951, от 04.02.2015 N 03-03-10/4547).
Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) определено, что первичным учетным документом оформляется каждый факт хозяйственной жизни. На основании положений частей 1 и 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ первичные учетные документы должны составляться по формам, утвержденным руководителем организации, и содержать все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Одними из обязательных реквизитов являются подписи лиц, предусмотренных п. 6 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц (письмо Минфина России от 12.12.2016 N 07-01-09/74291).
Поскольку в ксерокопированных или сканированных копиях актов и накладных "живая" подпись контрагента отсутствует по определению, данные копии не могут рассматриваться как первичные учетные документы и, соответственно, подтверждать расходы для целей применения УСН.
Аналогичного мнения придерживаются налоговые органы. ФНС России в письме от 17.05.2016 N АС-4-15/8657@ приходит к выводу, что подлинником является документ, оформленный на бумажном носителе, с собственноручными подписями лиц, ответственных за оформление операции. В письме УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 20-12/05968 разъясняется, что факсимильные, сканированные либо сделанные иным способом копии первичных документов не являются оправдательными документами, достаточными для признания расходов в целях налогообложения прибыли.
По нашему мнению, копии первичных документов могут быть приняты к учету только при условии их надлежащего заверения уполномоченными лицами и при наличии уважительной причины временного отсутствия оригиналов (ч. 8 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). При этом считаем, что заверенная копия первичного документа, изготовленного на бумажном носителе, должна содержать все обязательные реквизиты первичного учетного документа, в том числе подписи ответственных лиц обеих сторон.
Контролирующие органы также допускают, что в случае отсутствия у налогоплательщика документов, подтверждающих произведенные расходы, эти расходы могут быть подтверждены надлежаще заверенными копиями отсутствующих документов (письма Минфина России от 17.09.2008 N 03-03-07/22, от 11.07.2008 N 03-03-06/2/77, от 03.04.2007 N 03-03-06/1/209, УФНС по г. Москве от 02.02.2009 N 08-19/008020).
Из п.п. 3.1.23 и 3.1.25 Национального стандарта РФ ГОСТ Р 7.0.8-2013 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утвержденного приказом Росстандарта от 17.10.2013 N 1185-ст, следует, что заверенной копией документа является экземпляр документа, полностью воспроизводящий информацию подлинника документа, на котором в соответствии с установленным порядком проставлены реквизиты, обеспечивающие его юридическую значимость. О необходимости заверения копий документов с учетом требований Госстандарта РФ смотрите письма Минфина России от 07.08.2014 N 03-02-РЗ/39142, от 28.01.2013 N 03-03-06/3/1, от 11.05.2012 N 03-02-07/1-122, от 01.09.2011 N 03-01-11/4-288 и др.
Существует судебная практика, подтверждающая изложенную выше точку зрения.
В постановлении АС Дальневосточного округа от 19.01.2016 N Ф03-6001/15 по делу N А51-10552/2014 отмечена необходимость того, чтобы счета-фактуры, договоры, акты были подписаны руководителями организаций. Смотрите также постановление Четырнадцатого ААС от 17.07.2013 N 14АП-1128/13, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.2008 N А29-2743/2007.
С другой стороны, в некоторых случаях суды все же считают возможным учесть в целях налогообложения расходы, подтвержденные копиями первичных документов (постановления АС Московского округа от 03.11.2015 N Ф05-14748/2015, ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2010 N А05-3208/2009, ФАС Московского округа от 19.01.2012 N Ф05-14417/11 и от 28.10.2008 N КА-А40/9050-08).
Отметим, что само по себе наличие арбитражной практики свидетельствует о том, что отсутствие оригиналов первичных документов может привести к спору с налоговыми органами.
Судами выносятся решения, при этом учитываются обстоятельства каждого конкретного дела. Предугадать исход судебного решения в рассматриваемом случае невозможно. Поэтому считаем, что во избежание претензий со стороны налоговых органов организации следует затребовать от контрагента оригиналы первичных документов либо копии первичных документов, заверенных в установленном действующим законодательством порядке.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Документальное подтверждение расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Разработка и утверждение первичных документов для бухгалтерского учета;
- Вопрос: Организация является поставщиком продукции и осуществляет доставку товаров до покупателей посредством услуг транспортной компании. Первичные документы, сопровождающие передачу товаров покупателю, передаются ему через водителя транспортной компании. Вторые экземпляры первичных документов, подписанные покупателем, передаются организации по почте. Бывают случаи, когда указанные документы по почте до адресата не доходят. Может ли поставщик принимать к учету отсканированные копии документов, полученных от покупателя? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

25 января 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.