Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

С вступлением в силу Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ налоговая ставка по НДС увеличена с 01.01.2019 с 18% до 20%. При этом на основании рекомендаций ФНС России, представленных в письме от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@ (далее - Письмо), дополнительно к оплате, частичной оплате, перечисленной до 01.01.2019, в счет предстоящих поставок с 01.01.2019 предусматривается осуществление покупателем в адрес продавца доплаты суммы НДС в размере 2-х процентных пунктов в связи с изменением ставки НДС с 18% до 20%.
Так, применительно к рассматриваемой в вопросе ситуации согласно абзацу седьмому п. 1.1 Письма в случае, если покупатель производит доплату в 2019 году, но до отгрузки товаров, то эту сумму, по мнению ФНС России, следует учитывать не в качестве дополнительной оплаты стоимости с исчислением НДС по расчетной ставке 20/120, а в качестве доплаты именно суммы НДС в размере 2% (20% - 18%). Соответственно, всю полученную доплату налога продавец должен перечислить в бюджет.
При этом для отражения в налоговых регистрах поступившей суммы доплаты налога в размере 2% ФНС России рекомендует использовать корректировочный счет-фактуру на сумму доплаты НДС, который составляется к счету-фактуре, выставленному на сумму поступившего в 2018 году авансового платежа (пример 1).
Заметим, что вариант применения корректировочного счета-фактуры, отраженный в приложении N 1 к Письму, фактически не предусмотрен НК РФ.
Несмотря на это, согласно Письму в целях отражения доплаты НДС в размере 2% продавцу следует зарегистрировать этот корректировочный счет-фактуру в книге продаж.
Остановимся на этом подробнее.
Корректировочный счет-фактура, составленный продавцом на доплату НДС, подлежит регистрации в книге продаж за налоговый период, в котором появились документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур в соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ (абзац второй п. 1 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила ведения книги продаж, утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)).
Таким документом мы считаем в рассматриваемом случае платежное поручение на доплату налога в размере 2%.
Согласно п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, исчисленных налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (п. 22 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила ведения книги покупок, утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137); смотрите также письмо Минфина России от 28.11.2014 N 03-07-11/60891).
То есть в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка товаров, в книге покупок подлежат отражению счет-фактура и корректирующий счет-фактура, выставленные на суммы ранее полученной предоплаты, частичной оплаты согласно условиям договора.
Руководствуясь положениями Правил ведения книги продаж и Правил ведения книги покупок, рассмотрим на примере заполнение строк книги продаж и книга покупок.
Условия примера:
ООО "Калибр" согласно договору поставки получила от ООО "Ромашка" 11.12.2018 100 процентную предоплату по платежному поручению N 154, на что был составлен счет-фактура N 48 от 12.12.2018 на сумму 118 рублей, в том числе 18 рублей НДС.
15.01.2019 ООО "Калибр" получил от покупателя доплату налога в размере 2% по платежному поручению N 17 и выставил корректировочный счет-фактуру N 8 от 16.01.2019 на сумму 2 рубля.
Отгрузка товара была произведена 03.04.2019 на сумму 120 рублей, в том числе 20 рублей НДС.
В книге продаж за 1 квартал 2019 года зарегистрирован корректировочный счет-фактура:
по графе 2 - 02 (код вида операции);
по графе 3 - 48 от 12.12.2018 (порядковый номер и дата счета-фактуры на предоплату);
по графе 5 - 8 от 16.01.2019 (порядковый номер и дата корректировочного счета-фактуры);
по графе 7 - ООО "Ромашка" (наименование покупателя);
по графе 8 - (ИНН и КПП налогоплательщика-покупателя);
по графе 11 - 154 от 11.04.2019 (номер и дата документа, подтверждающего оплату корректировочного счета-фактуры);
по графе 13б - 2 (данные из графы 9 по строке "Всего увеличение (сумма строк В)" корректировочного счета-фактуры);
по графе 14 - 0 (данные из графы 5 по строке "Всего увеличение (сумма строк В)" корректировочного счета-фактуры);
по графе 17 - 2 (данные из графы 8 по строке "Всего увеличение (сумма строк В)" корректировочного счета-фактуры).
В книге покупок за 2 квартал 2019 согласно условиям примера будут зарегистрированы:
- счет-фактура N 48 от 12.12.2018:
по графе 2 - 22 (код вида операции);
по графе 3 - 48 от 12.12.2018 (порядковый номер и дата счета-фактуры продавца);
по графе 7 - 154 от 11.12.2018 (номер и дата документа, подтверждающего оплату счета-фактуры);
по графе 9 - ООО "Калибр" (данные из строки 2 "Продавец" счета-фактуры);
по графе 10 - (ИНН и КПП налогоплательщика-продавца);
по графе 15 - 118 (перечисленная сумма оплаты, частичной оплаты по счету-фактуре, включая НДС);
по графе 16 - 18 (сумма НДС по счету-фактуре, принимаемая к вычету в текущем налоговом периоде, определяется расчетным методом с суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, - по соответствующей ставке, определяемой согласно п. 4 ст. 164 НК РФ).
- корректировочный счет-фактура N 8 от 15.01.2019:
по графе 2 - 22 (код вида операции);
по графе 3 - 48 от 12.12.2018 (данные из строки 1б корректировочного счета-фактуры);
по графе 5 - 8 от 15.01.2019 (порядковый номер и дата составления корректировочного счета-фактуры);
по графе 7 - 17 от 15.12.2018 (номер и дата документа, подтверждающего оплату корректировочного счета-фактуры);
по графе 9 - ООО "Калибр" (данные из строки 2 "Продавец" корректировочного счета-фактуры);
по графе 10 - (ИНН и КПП налогоплательщика-продавца);
по графе 15 - 2 (данные из графы 9 по строке "Всего увеличение (сумма строк В)" корректировочного счета-фактуры);
по графе 16 - 2 (данные из графы 8 по строке "Всего увеличение (сумма строк В)" корректировочного счета-фактуры).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

Ответ прошел контроль качества

5 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.