Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Затраты, связанные со сносом здания, непосредственно связаны со строительством и должны учитываться в составе внеоборотных активов бухгалтерского баланса.

Обоснование позиции:
Денежные средства, полученные от дольщиков (до получения разрешения на ввод построенного дома в эксплуатацию и составления передаточного акта), рассматриваются в качестве средств целевого финансирования.
Статьей 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ установлена обязанность застройщика использовать указанные денежные средства исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.
То есть затраты на строительство, накопленные на соответствующем счете (08 или 20, в зависимости от учетной политики) подлежат списанию на счет учета источника финансирования только при условии, что средства дольщиков, использованные на определенных этапах строительства, отвечают критериям их целевого использования (т.е. соответствующие положения предусмотрены сметой и договором долевого строительства).
При формировании первоначальной стоимости строящихся объектов недвижимости должны учитываться все затраты, включаемые в сводный сметный расчет стоимости строительства (смотрите, в частности, п. 3.1 МДС 81-35.2004). Подробный перечень таких затрат приведен в п.п. 4.71-4.103 МДС 81-35.2004.
Так, п. 4.78 МДС 81-35.2004 установлено, что в главу 1 "Подготовка территории строительства" включаются средства на работы и затраты, связанные с отводом и освоением застраиваемой территории. К этим работам и затратам, в частности, относится освобождение территории строительства от имеющихся на ней строений и т.п.
Таким образом, с одной стороны, исходя из МДС 81-35.2004, затраты по сносу ветхих строений могут быть включены в смету, а следовательно, подлежать списанию на счет учета источника целевого финансирования, но, с другой стороны, положения Закона N 214-ФЗ, содержащие закрытый перечень расходов, на которые могут быть использованы средства дольщиков, не позволяют этого сделать.
При этом обращаем внимание, что Закон N 214-ФЗ не регулирует вопросы учета объектов, он, в частности, регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств для долевого строительства объектов недвижимости, для возмещения затрат на такое строительство. Этим и объясняется тот перечень направлений в ст. 18 Закона N 214-ФЗ, на которые могут быть израсходованы средства дольщиков.
Однако, как показывает практика, порядок учета расходов, обозначенных в вопросе, фактически не урегулирован. Не выработана по этому вопросу и какая-либо единая официальная позиция.
К примеру, в письме Минфина России от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6914 со ссылкой на нормы ПБУ 6/01 и п. 4.78 МДС 81-35.2004 говорится о том, что затраты по сносу зданий, расположенных на приобретаемом земельном участке, формируют первоначальную стоимость вновь создаваемого объекта капитального строительства (смотрите также письма Минфина России от 15.12.2016 N 03-03-06/1/75343, от 07.08.2015 N 03-03-06/45638).
ФНС России в письме от 27.08.2018 N СД-4-3/16501@ со ссылкой на постановление АС Восточно-Сибирского округа от 29.09.2017 N Ф02-5060/2017 по делу N А19-22028/2016 высказал мнение, что затраты на создание ликвидируемого объекта формируют первоначальную стоимость вновь создаваемого объекта только в той части, которая не демонтирована и будет использована при создании нового объекта.
Об учете затрат, связанных со сносом здания, в первоначальной стоимости нового объекта следует и из п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее - Положение N 160). Однако данный документ применяется организациями только в части, не противоречащей более поздним документам по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 15.11.2002 N 16-00-14/445).
При этом ПБУ 6/01 не содержит положений, предписывающих включать стоимость ликвидируемого имущества в первоначальную стоимость вновь создаваемого объекта в т.ч. и в ситуации списания ветхого имущества в целях создания нового. В силу прямой нормы п. 31 ПБУ 6/01 остаточная стоимость выбывающего объекта списывается на прочие расходы организации, т.е. на счет 91, субсчет "Прочие расходы". При этом расходы от списания с бухгалтерского учета ОС отражаются в учете в отчетном периоде, к которому они относятся (п.п. 4, 11 ПБУ 10/99, п. 86 Методических указаний).
С точки зрения МСФО затраты, связанные с недвижимостью на стадии строительства, организация оценивает в момент их возникновения (п. 8 МСФО (IAS) 40 "Инвестиционная недвижимость" (далее - МСФО (IAS) 40).
Указанные затраты включают первоначальные затраты на приобретение инвестиционной недвижимости и затраты, понесенные впоследствии на дополнение, замену части или обслуживание данной недвижимости (п. 17 МСФО (IAS) 40).
По мнению некоторых специалистов, в случае, когда организация изначально приобретает земельный участок с ветхим зданием с целью строительства на этом участке нового объекта, затраты на снос такого здания, приобретенного, по сути, в качестве нагрузки, включаются в стоимость нового объекта недвижимости.
Если снесенное здание входило в состав основных средств организации, то в этом случае остаточная стоимость и затраты на снос могут быть учтены в составе текущих расходов.
В основу такой логики заложена связь понесенных расходов с доходами, которые могут быть получены в будущем (при реализации квартир в построенном МКД) либо которые уже были получены (в случае, когда здание (до его сноса) учитывалось в составе основных средств и использовалось в деятельности организации).
Таким образом, в настоящее время какой-либо конкретики по вопросу учета сносимых объектов нет.
В связи с этим организации следует закрепить в учетной политике порядок списания стоимости объектов при их выбытии в результате сноса.
При этом согласны с представленной позицией о том, что указанные расходы должны быть учтены обособленно от расходов, связанных исключительно с созданием объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.
По нашему мнению, с учетом положений п. 4.78 МДС 81-35.2004 затраты, связанные со сносом здания, непосредственно связаны со строительством и должны учитываться в составе внеоборотных активов бухгалтерского баланса.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена

Ответ прошел контроль качества

29 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.