Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Компенсация за неиспользованный отпуск может быть учтена за счет суммы сформированного резерва, если расходы на оплату отпуска, за который выплачивается компенсация при увольнении, были ранее учтены организацией при создании резерва.

Обоснование вывода:
Резерв на выплату отпускных признается оценочным обязательством и учитывается в соответствии с ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы".
Согласно п. 8 ПБУ 8/2010 оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.
В соответствии с п. 15 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату.
На это указано и в письме Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год".
Специалисты финансового ведомства уточняют, что указанное следует иметь в виду при определении аудируемым лицом величины оценочного обязательства, связанного, например, с реализацией работниками права на ежегодные оплачиваемые отпуска в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, в частности необходимость учета таких обстоятельств, как утвержденный график отпусков, различия в условиях оплаты труда и дней отпуска отдельных категорий работников, необходимость уплаты страховых взносов в связи с предоставлением работникам оплачиваемых отпусков и прочее.
Оплачиваемые ежегодные отпуска предоставляются в соответствии с графиком отпусков, утверждаемым работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации (ст. 123 ТК РФ).
В соответствии со ст. 127 ТК РФ при увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска.
В настоящее время отсутствует утвержденная методика расчета рассматриваемого оценочного обязательства. Поэтому каждая организация определяет его в том порядке, который утвержден в учетной политике.
Поскольку задача организации - отразить в учете наиболее достоверную оценку предстоящих расходов, то, по нашему мнению, рассчитывая величину оценочного обязательства, организация должна учитывать все предстоящие отпуска отчетного периода, а также те отпуска, задолженность по которым у организации осталась с прошлых периодов. Иными словами, резерв должен формироваться с учетом величины предстоящих выплат по каждому работнику.
Предполагается, что при создании резерва организация исходит из утвержденного графика отпусков, а также из информации о неиспользованных отпусках за прошлые периоды. Увольнение работника, в отличие от отпуска, не является планируемым мероприятием, и сумма резерва не корректируются на возможные случаи увольнения работников.
Таким образом, для соблюдения принципа достоверности при определении величины оценочного обязательства, связанного с оплатой ежегодных отпусков работников, организация должна учесть все свои обязательства перед работниками.
Мы считаем, что если оценочное обязательство формируется с учетом предстоящей оплаты по всем отпускам, в том числе и неиспользованным в прошлые периоды, то компенсация за неиспользованный отпуск может быть учтена за счет суммы сформированного таким образом резерва.
Начисление оценочного обязательства отражается по дебету счетов 08, 20, 23, 25, 26, 29, 44 в корреспонденции с кредитом счета 96, субсчет "Резерв на оплату отпусков". При списании начисленных сумм за счет резерва производятся следующие записи:
Дебет 96 Кредит 70
- на выплачиваемые в связи с уходом в отпуск суммы среднего заработка, а также компенсации за неиспользованный отпуск;
Дебет 96 Кредит 69
- на соответствующие суммы страховых взносов.
Если организация выплачивает компенсацию за неиспользованный отпуск, оплата за который не была ранее учтена при создании резерва на оплату отпусков, или если сумма сформированного резерва не покрывает расходы по отпускам и компенсациям за неиспользованный отпуск, с учетом которых создавался резерв, то в таком случае расходы на выплату компенсации учитываются на счетах учета затрат, на которых учитывается заработная плата:
Дебет 20 (23, 25, 26 ...) Кредит 70;
Дебет 20 (23, 25, 26 ...) Кредит 69.

К сведению:
Имеются комментарии некоторых специалистов*(1), в которых они указывают, что в налоговом учете компенсации за неиспользованный отпуск, выплачиваемые работникам при увольнении согласно ст. 127 ТК РФ, учитываются в составе расходов на оплату труда и не уменьшает сумму созданного резерва. По их мнению, это следует из п. 8 ст. 255 НК РФ. Поскольку в вопросе речь шла о бухгалтерском учете и, кроме того, Вы уточнили, что Ваша организация в налоговом учете не формирует резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ), мы не рассматриваем свою позицию по данному вопросу. Если этот вопрос Вам будет интересен, Вы можете его задать отдельным запросом.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Ананьева Лариса

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

23 марта 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Вопрос: Можно ли выплачивать работникам при увольнении компенсации за неиспользованный отпуск за счет средств резерва? ("Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2011 г.);
Вопрос: Организация создает в налоговом учете резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. Правильно ли мы понимаем, что за счет резерва списываются только суммы отпускных работникам, фактически отгулявшим отпуск? А суммы компенсаций за неиспользованные отпуска, выплаченные уволенным работникам, и за дополнительные дни отпуска (свыше 28 дней) следует относить непосредственно на расходы по оплате труда без уменьшения резерва? ("Российский налоговый курьер", N 20, октябрь 2011 г.).