Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
У предприятия нет оснований для принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств охранных и санитарно-защитных зон объектов недвижимости, независимо от их регистрации в ЕГРН.

Обоснование вывода:
Согласно п. 2 ст. 56 Земельного кодекса РФ (ЗК РФ) могут устанавливаться ограничения (обременения) прав на землю, в частности, ограничения использования земельных участков в зонах с особыми условиями использования территорий.
Общее название для подобных ограничений устанавливается п. 4 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (ГрК РФ), согласно которому "зоны с особыми условиями использования территорий - охранные, санитарно-защитные зоны, зоны охраны объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации, водоохранные зоны, зоны затопления, подтопления, зоны санитарной охраны источников питьевого и хозяйственно-бытового водоснабжения, зоны охраняемых объектов, иные зоны, устанавливаемые в соответствии с законодательством Российской Федерации..."
Сведения о зонах, установленных в соответствии с п. 5 ст. 87 ЗК РФ, должны быть внесены в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН). Необходимость проведения данной процедуры установлена п.п. 22-24 ст. 106 ЗК РФ и ст. 7 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости".
Отметим, что согласно Федеральному закону от 03.08.2018 N 342-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 342-ФЗ) внесены многочисленные изменения в целый ряд законодательных актов. В частности, в ст. 105 ЗК РФ теперь перечислены 28 видов зон с особыми условиями использования территорий. Могут быть, например, установлены охранные зоны объектов электроэнергетики, железных дорог, трубопроводов, санитарно-защитные зоны, охранные зоны тепловых сетей, объектов инфраструктуры метрополитена и другие.
Однако, по нашему мнению, данные изменения не касаются бухгалтерского учета объектов основных средств.
Установление санитарно-защитной или охранной зоны является обременением земельного участка (постановление Арбитражного суда Московского округа от 15.05.2017 N Ф05-5059/17 по делу N А41-12477/2016, постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.12.2016 N Ф04-5831/16 по делу N А03-2218/2016, решение Калининградского областного суда от 18.02.2019 N 3а-3/2019).
Суды указывают, что перечень ограничений (обременений) прав на земельные участки, подлежащих государственной регистрации в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", является открытым. Данные ограничения (обременения) подлежат обязательной государственной регистрации (постановление ФАС Уральского округа от 30.11.2012 N Ф09-10893/12 по делу N А50-24391/2011).
Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Легко видеть, что любая зона не соответствует условиям ее признания в качестве основного средства, поскольку она не может быть использована предприятием и не способна приносить экономические выгоды в будущем. Более того, зона вообще не находится в собственности предприятия, а является обременением, налагаемым на других лиц - владельцев тех земельных участков, на которые распространяется обременение.
Таким образом, у предприятия нет оснований для принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств охранных и санитарно-защитных зон объектов недвижимости.
Однако у предприятия могут быть расходы на межевание и регистрацию упомянутых зон и т.п.
На основании п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Согласно п. 5 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
Учитывая изложенное, считаем, что расходы на создание охранной или санитарно-защитной зоны в бухгалтерском учете признаются в составе расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5, 16 ПБУ 10/99). По нашему мнению, расходы на создание и регистрацию зон следует считать общехозяйственными расходами предприятия.
Аналогичный подход существует и в налоговом учете.
В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ расходы, связанные с формированием санитарно-защитных зон, признаются для целей налогообложения прибыли в качестве материальных расходов.
По мнению Минфина России (письмо от 17.06.2010 N 03-03-06/1/418), затраты, связанные с формированием санитарно-защитных зон, которые невозможно отнести к конкретному объекту основных средств, учитываются в составе материальных расходов на основании ст. 254 НК РФ.
Аналогичные выводы содержатся в постановлении Второго ААС от 05.03.2009 N 02АП-594/2009, постановлении Третьего ААС от 29.01.2009 N 03АП-2829/2008, постановлении Седьмого ААС от 16.10.2008 N 07АП-5844/08.
Следовательно, и в налоговом учете затраты на создание зоны следует учитывать в материальных расходах на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы;
- Урошлева А. Новеллы сферы недвижимости: систематизация норм об "охранных" зонах и корректировка требований к проектной документации объектов капстроительства (ГАРАНТ.РУ, 21 августа 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

15 мая 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.