Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организация может признать указанные в вопросе расходы и в налоговом, и в бухгалтерском учете единовременно на дату подписания сторонами акта выполненных работ.
Полагаем, что для распределения указанных расходов между последующими отчетными (налоговыми) периодами нет оснований.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, являются расходами по обычным видам деятельности (п. 4, п. 5, п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) (п. 17 ПБУ 10/99). В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
При этом п. 19 ПБУ 10/99 предусмотрено, что расходы признаются в отчете о финансовых результатах, в том числе:
- путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
- независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрено, что для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов".
Отметим, что п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), в настоящее время уже не содержит такую категорию, как расходы будущих периодов. Данный пункт предусматривает, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида*(1).
То есть, если какие-либо ПБУ не обязывают считать затраты расходами будущих периодов или не устанавливают особый порядок их списания в расходы, Организация вправе признавать эти затраты единовременно. Вместе с тем п. 65 Положения N 34н также не запрещает определять затраты как расходы будущих периодов, если, по мнению Организации, такие затраты связаны с получением дохода в будущем.
По нашему мнению, рассматриваемые расходы не образуют самостоятельного актива (п.п. 7.2 и 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997)). Кроме того, рассматриваемые расходы не обуславливают получение доходов в течение следующих отчетных периодов. В связи с этим полагаем, что формально такие расходы не следует квалифицировать в качестве расходов будущих периодов, а учитывать их в составе расходов в том периоде, в котором они понесены.
В таком случае на момент выполнения всех условий, установленных в п. 16 ПБУ 10/99, в учете делается запись:
Дебет 20 (25, 26) Кредит 60
- отражены расходы на приобретение услуг.
Такой вариант учета согласуется с требованием осмотрительности, предусмотренным п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008), которое заключается в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Вместе с тем организация в данном случае может признавать рассматриваемые затраты путем их равномерного распределения между отчетными периодами, предварительно отнеся на счет 97 либо счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Таким образом, в бухгалтерском учете организации следует самостоятельно определить порядок признания указанных в вопросе расходов, руководствуясь положениями ПБУ 1/2008 (в частности, п.п. 5, 6, 7.1, 7.3), закрепив его в учетной политике.

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходами признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), произведенные (понесенные) налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.
Учитывая, что рассматриваемые расходы для Организации являются обязательными в силу требований законодательства и непосредственно связаны с осуществлением Организацией хозяйственной деятельности, данные расходы относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и полностью отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, при условии их документального подтверждения.
Так, например, в аналогичной ситуации Минфин России в своих разъяснениях рекомендует учитывать расходы на проведение энергетического обследования, по результатам которого составляется энергетический паспорт, для целей исчисления налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) и признавать их в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (письмо Минфина России от 06.03.2013 N 03-03-06/4/6767).
Что касается порядка признания расходов в налоговом учете, то в общем случае п. 1 ст. 272 НК РФ предусматривает признание расходов в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Вместе с тем абзац второй п. 1 ст. 272 НК РФ указывает, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Полагаем, что для распределения указанных расходов с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов в соответствии с абзацем 3 п. 1 ст. 272 НК РФ в течение следующих отчетных (налоговых) периодов нет оснований, так как проведение рассматриваемых работ напрямую не предусматривает получение Организацией доходов в течение последующих отчетных (налоговых) периодов.
По нашему мнению, рассматриваемые расходы можно признать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 3 или пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). С учетом п. 4 ст. 252 НК РФ Организация вправе самостоятельно определить, к какой группе расходов она отнесет такие затраты.
Конкретный порядок учета рассматриваемых расходов Организации следует установить в учетной политике для целей налогообложения.

Рекомендуем также знакомиться с материалами:
- Спорные расходы будущих периодов в бухучете (К. Завьялов, журнал "Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2017 г.);
- Вопрос: Организация арендует портовое гидротехническое сооружение - причально-шпунтовую стенку и сдает ее в субаренду. По данному гидротехническому сооружению организация заказала очередное комплексное обследование причала. В техническом отчете по результатам комплексного обследования даны рекомендации о необходимости выполнения ремонтных работ, в свидетельстве о годности портового гидротехнического сооружения к эксплуатации сооружение признано годным к эксплуатации пять лет. Может ли организация единовременно признать данные расходы в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2017 г.)
- Вопрос: Основная деятельность организации - транспортировка природного газа. Предприятием проведено энергетическое обследование, для этого был заключен договор с организацией, являющейся членом СРО в области энергетического обследования. По результатам энергетического обследования составлены отчет и энергетический паспорт, выдан акт выполненных работ. В энергетическом паспорте не указан период его действия, но есть перечень типовых мероприятий по энергосбережению и повышению энергетической эффективности, рассчитанный на пять лет. Как учесть в бухгалтерском и налоговом учете (налог на прибыль) данную операцию? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2013 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

3 июня 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Исходя из прямого прочтения п. 65 Положения N 34н, в составе расходов будущих периодов учитываются только те расходы, которые поименованы в качестве расходов будущих периодов в каком-либо бухгалтерском стандарте (ПБУ). Так, Минфин России в письме от 24.11.2016 N 07-01-09/69311 разъясняет, что в случае если какие-либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" и др.), они отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива.