Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Обязанность представлять уведомление об участии в МГК у некоммерческой организации (ассоциации) возникает при условии, что она включается в группу для целей подготовки консолидированной финансовой отчетности в соответствии с законодательством иностранного государства (территории), резидентом которого является главная материнская компания МГК (либо на конец финансового года относится к МГК, но финансовая отчетность не учитывается при составлении консолидированной финансовой отчетности МГК исключительно в силу размера или несущественности данных).

Обоснование позиции:
Представлять уведомления об участии в международной группе компаний (далее - уведомление) обязаны налогоплательщики, за исключением иностранных организаций, получающих только доходы, указанные в ст. 309 НК РФ, являющиеся участниками международной группы компаний (далее - МГК) (п. 7 ст. 105.15, п. 4 ст. 105.16-1 НК РФ).
Участником МГК в целях НК РФ признаются (п. 2 ст. 105.16-1 НК РФ):
1) лицо, входящее в МГК;
2) лицо, относящееся на конец финансового года к МГК, финансовая отчетность по которому не учитывается при составлении консолидированной финансовой отчетности МГК исключительно в силу размера или несущественности данных о таком лице;
3) их постоянные представительства.
Международной группой компаний (далее - МГК) в целях НК РФ признается совокупность организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, связанных между собой посредством участия в капитале и (или) осуществления контроля, для которых одновременно соблюдаются следующие условия (п. 1 ст. 105.16-1 НК РФ):
1) в их отношении составляется консолидированная финансовая отчетность в соответствии с требованиями законодательства РФ о бухгалтерском учете либо требованиями фондовых бирж, в том числе иностранных, при принятии решения о допуске к торгам ценных бумаг любой из указанных организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица;
2) в состав МГК входит:
- хотя бы одна организация (иностранная структура без образования юридического лица), которая признается налоговым резидентом РФ, либо организация или иностранная структура без образования юридического лица, не признаваемая налоговым резидентом РФ, которая подлежит налогообложению в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории РФ через постоянное представительство,
- и хотя бы одна организация (иностранная структура без образования юридического лица), которая не признается налоговым резидентом РФ, либо организация или иностранная структура без образования юридического лица, признаваемая налоговым резидентом РФ, которая подлежит налогообложению в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории иностранного государства (территории) через постоянное представительство.
При этом в целях главы 14.4-1 НК РФ материнской компанией МГК признается участник МГК, который:
- прямо и (или) косвенно участвует в остальных участниках этой МГК или иным способом осуществляет контроль над ними
- и доля участия (наличие контроля) которого является достаточной для того, чтобы финансовая отчетность других участников подлежала включению в консолидированную финансовую отчетность такого участника МГК либо подлежала бы включению в такую консолидированную финансовую отчетность, если бы ценные бумаги такого участника были бы допущены к торгам на фондовой бирже, в том числе на иностранной фондовой бирже (за исключением случаев, если финансовая отчетность такого участника подлежит включению в консолидированную финансовую отчетность другого участника этой международной группы) (пп. 1 п. 7 ст. 105.16-1 НК РФ).
Консолидированная финансовая отчетность - финансовая отчетность МГК, составляемая в соответствии с законодательством РФ, Международными стандартами финансовой отчетности или иными международно признанными стандартами составления финансовой отчетности, принимаемыми фондовыми биржами, в том числе иностранными фондовыми биржами, для принятия решения о допуске ее ценных бумаг к торгам, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнской компании международной группы компаний и участников международной группы компаний представлены как активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки единого субъекта экономической деятельности (пп. 5 п. 7 ст. 105.16-1 НК РФ).
Таким образом, МГК признается группа компаний, в отношении которых подлежит составлению консолидированная финансовая отчетность, при условии наличия в ней хотя бы одного лица - налогового резидента РФ и хотя бы одного лица, не являющегося налоговым резидентом РФ (либо имеющим постоянное представительство за рубежом).
В рассматриваемой ситуации некоммерческая организация (ассоциация) создана ООО, входящим в МГК, материнская компания которого является иностранной организацией. Соответственно, иностранная материнская компания МГК косвенно участвует и в ассоциации.
Как разъясняет финансовое ведомство, в целях признания совокупности организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица МГК в ситуациях, когда материнская компания этой совокупности организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица не является налоговым резидентом РФ, следует руководствоваться законодательством иностранного государства (территории) (письма Минфина России от 04.02.2019 N 03-12-11/4/6073, от 13.11.2018 N 03-12-11/4/81437, от 24.10.2018 N 03-12-11/4/76216).
Учитывая изложенное, обязанность представлять уведомление об участии в МГК у некоммерческой организации (ассоциации) зависит от признания ее участником группы в соответствии с законодательством иностранного государства (территории), резидентом которого является материнская компания МГК*(1).
Согласно разъяснениям финансового ведомства при определении круга лиц, входящих в МГК, в целях НК РФ (в том числе в целях уведомления об участии в МГК и представления странового отчета) учитываются доли участия в капитале соответствующих организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, размер которых является достаточным для того, чтобы финансовая отчетность этих организаций и (или) структур подлежала включению в консолидированную финансовую отчетность МГК (письмо Минфина России от 31.08.2018 N 03-12-11/4/62255).
При анализе соблюдения условия, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 105.16-1 НК РФ, также может учитываться консолидированная финансовая отчетность, включающая финансовую отчетность участника МГК, прямо и (или) косвенно участвующего в остальных ее участниках или иным способом осуществляющего контроль над ними, составленная другим участником этой МГК (письмо Минфина России от 03.08.2018 N 03-12-11/4/54917).
Заметим, что освобождение от обязанности представления уведомления предусмотрено только в отношении налогоплательщиков, являющихся участниками МГК, информация о которых представлена материнской компанией, уполномоченным участником или иным участником МГК в соответствии с пп. 1 и 2 п. 2 ст. 105.16-2 НК РФ, в соответствующем уведомлении об участии в МГК в установленный срок (по состоянию на день окончания отчетного периода) (п.п. 2-3 ст. 105.16-2 НК РФ).
Иных оснований, кроме предусмотренных п. 2 ст. 105.16-2 НК РФ, для непредставления уведомления об участии в МГК налогоплательщиками, указанными в п. 1 ст. 105.16-2 НК РФ, не предусмотрено (письмо Минфина России от 12.10.2018 N 03-12-11/4/73956)*(2).
Отметим, что разъяснениями уполномоченных органов применительно к рассматриваемой ситуации мы не располагаем.
Поэтому организация вправе обратиться за разъяснениями в налоговый орган по месту учета или в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА, профессиональный бухгалтер Макаренко Елена

Ответ прошел контроль качества

25 июля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Общие требования к составлению, представлению и публикации консолидированной финансовой отчетности юридическим лицом, созданным в соответствии с законодательством РФ, устанавливаются Федеральным законом от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности" (далее - Закон N 208-ФЗ).
Организации, на которых распространяется Закон N 208-ФЗ, указаны в ч. 1 ст. 2 этого Закона.
В силу ч. 1 ст. 3 Закона N 208-ФЗ консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с положениями МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность" (далее - МСФО 10).
В терминах МСФО 10 для целей подготовки консолидированной отчетности группой признается материнская организация и ее дочерние организации (приложение А к МСФО 10).
При этом для включения организации в периметр консолидации материнская компания должна в соответствии с п. 7 МСФО 10 определить наличие контроля над объектом инвестиций. Согласно данной норме инвестор (материнская компания) обладает контролем над объектом инвестиций (дочерней компанией) только в том случае, если инвестор:
a) обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций;
b) подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода;
c) имеет возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину своего дохода.
Материнская компания должна представлять также неконтролирующие доли участия в консолидированном отчете о финансовом положении в составе собственного капитала (отдельно от капитала собственников материнской организации) (п. 22 МСФО 10).
Неконтролирующая доля участия - это часть прибыли или убытка и чистых активов дочерней организации, приходящаяся на долю в капитале, которой материнская организация не владеет прямо или косвенно через дочерние структуры (п. 7.3.1 приложения к информационному письму ФСФР России от 21.03.2013 N 13-ДП-12/9549).
Не обязаны представлять консолидированную финансовую отчетность организации, удовлетворяющие одновременно всем условиям, поименованным в пп. "а" п. 4 МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность".
Заметим, что некоммерческая организация не имеет целью извлечение прибыли и не распределяет полученную прибыль между участниками (пп. 3 ч. 3 ст. 50, ч. 2 ст. 123.1 ГК РФ, ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").
Вместе с тем доход в понимании МСФО 10 означает не только доход, но и расход, и любые прибыли и убытки, которые может принести инвестору деятельность объекта инвестиций.
Поэтому не исключаем возможность включения некоммерческой организации в периметр консолидации отчетности по группе в соответствии с МСФО (IFRS) 10.
В части критериев определения контроля смотрите также Вопрос: Должна ли управляющая компания включать при составлении консолидированной финансовой отчетности активы и обязательства паевого инвестиционного фонда? В каком случае? (ответ Банка России)
Материнская компания должна представлять также неконтролирующие доли участия в консолидированном отчете о финансовом положении в составе собственного капитала (отдельно от капитала собственников материнской организации) (п. 22 МСФО 10).
*(2) В силу п. 7 ст. 105.16-2 НК РФ положения этой статьи не распространяются только на налогоплательщиков, являющихся участниками МГК, общая сумма дохода (выручки) которой удовлетворяет условию, предусмотренному пп. 3 п. 6 ст. 105.16-3 НК РФ, а именно:
- в случае, если материнская компания МГК признается налоговым резидентом иностранного государства (территории), общая сумма дохода (выручки) МГК в соответствии с консолидированной финансовой отчетностью за финансовый год, составляющий двенадцать последовательных календарных месяцев, непосредственно предшествующих отчетному периоду, составляет или может составлять (в случае, если бы составлялась консолидированная финансовая отчетность) менее величины общей суммы дохода (выручки), установленной законодательством иностранного государства (территории) для возникновения обязанности представления в компетентный орган такого иностранного государства (территории) странового отчета, содержащего информацию, аналогичную информации, предусмотренной п. 1 ст. 105.16-6 НК РФ.
Однако учитывая, что в рассматриваемой ситуации участники МГК представляют уведомления, положения данной нормы не выполняются.