Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Поскольку деятельность лектора, связанная с выступлением на вебинаре, будет осуществляться на территории Республики Казахстан, вознаграждение, выплачиваемые гражданину Казахстана, не должно облагаться российским НДФЛ и страховыми взносами на обязательное социальное страхование.

Обоснование вывода:
Прежде всего отметим, что Конституцией РФ установлен безусловный приоритет международных норм над нормами национального законодательства (ч. 4 ст. 15 Конституции РФ), это касается как налоговых правоотношений (ст. 7 НК РФ), так и социального страхования (ст. 2 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), ч. 2 ст. 1.1 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ), ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 326-ФЗ), а также любых иных отраслей российского права.
Федеральным законом от 03.10.2014 N 279-ФЗ был ратифицирован Договор о Евразийском экономическом союзе (ЕАЭС) (Астана, 29 мая 2014 г.) (далее - Договор), который вступил в силу с 1 января 2015 года (Заявление о выполнении внутригосударственных процедур, необходимых для вступления в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года). Договор содержит разделы XVII "Налоги и налогообложение" и XXVI "Трудовая миграция". Нормы данных разделов в том числе касаются порядка исчисления налога на доходы и социального обеспечения трудящихся граждан государств-членов (в том числе РФ и Республика Казахстан (РК)).
Кроме того, в настоящее время действует также Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (Москва, 18 октября 1996 г.) (далее - Конвенция).
Для целей применения норм Договора под трудовой деятельностью понимается деятельность на основании трудового договора или деятельность по выполнению работ (оказанию услуг) на основании гражданско-правового договора, осуществляемая на территории государства трудоустройства в соответствии с законодательством этого государства (п. 5 ст. 96 Договора).
При этом "государство трудоустройства" - это государство - член ЕАЭС, на территории которого осуществляется трудовая деятельность (п. 5 ст. 96 Договора).
Поскольку деятельность лектора, связанная с выступлением на вебинаре, осуществляется на территории РК, государством трудоустройства является РК*(1).
Поэтому трудовая деятельность, в том числе по гражданско-правовому договору, должна осуществляться в соответствии с законодательством РК (п. 4 ст. 97 Договора). Подобная логика представлена в письме Минтруда России от 14.03.2016 N 17-3/В-103.

Страховые взносы

В соответствии с положениями п. 1 ст. 7 Закона N 167-ФЗ, п. 1 ст. 2 Закона N 255-ФЗ, ст. 10 Закона N 326-ФЗ иностранные граждане и лица без гражданства, не проживающие и не пребывающие на территории РФ, не являются застрахованными лицами в системе обязательного социального страхования РФ.
Пенсионное обеспечение трудящихся государств-членов и членов семьи регулируется законодательством государства постоянного проживания, а также в соответствии с отдельным международным договором между государствами-членами (абзац третий п. 3 ст. 98 Договора)*(2).
Поскольку в рассматриваемой ситуации государством трудоустройства и постоянного проживания работника является Казахстан, то социальное страхование, в том числе пенсионное, в данном случае осуществляется в соответствии с законодательством Казахстана.
Пунктом 3 ст. 98 Договора предусмотрено, что социальное обеспечение (социальное страхование)*(3) (кроме пенсионного) трудящихся государств-членов и членов семей осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан государства трудоустройства.
Кроме того, на основании п. 5 ст. 420 НК РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами для организации, в частности, выплаты и иные вознаграждения, исчисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами или лицами без гражданства, в связи с осуществлением ими деятельности за пределами территории Российской Федерации в рамках заключенных договоров гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.
Таким образом, считаем, что выплаты и иные вознаграждения в пользу гражданина Республики Казахстан, осуществляемые в рамках гражданско-правового договора, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг) на территории Казахстана, не облагаются страховыми взносами в РФ (письма Минтруда России от 15.04.2016 N 17-3/ООГ-578, от 15.04.2016 N 17-3/ООГ-378, от 05.11.2015 N 17-3/В-534, от 07.08.2015 N 17-3/В-410).

К сведению:
Что касается обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, то из положений п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" следует, что физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы (письмо Минтруда России от 05.11.2015 N 17-3/В-534).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на выплаты гражданину Казахстана в том случае, если обязанность по их уплате будет предусмотрена гражданско-правовым договором, заключенным с указанным лицом.

НДФЛ

Как мы поняли из вопроса, физическое лицо не признается налоговым резидентом РФ*(4).
Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения признается доход, полученный ими от источников в РФ (п. 2 ст. 209 НК РФ).
Отнесение доходов налогоплательщиков к полученным от источников в РФ или от источников за пределами РФ для целей исчисления НДФЛ осуществляется в соответствии со ст. 208 НК РФ (ст. 42 НК РФ).
Так, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в РФ.
В пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ предусмотрено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ для целей налогообложения относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ.
В письме Минфина России от 19.12.2008 N 03-04-06-02/127 разъясняется, что из положений пп. 6 п. 1 и пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ следует, что при определении источника дохода в виде вознаграждения (премии) за выполнение трудовых или иных обязанностей учитывается место осуществления деятельности, за выполнение которой производится вознаграждение.
В рассматриваемой ситуации гражданин Республики Казахстан не является налоговым резидентом РФ и получает доход от источников за пределами РФ. В таком случае доход, полученный им в виде вознаграждения за выполнение работ (оказание услуг), не является объектом обложения НДФЛ в соответствии с российским законодательством. Такой гражданин на основании п. 1 ст. 207 НК РФ не является налогоплательщиком НДФЛ в России. Соответственно, с таких доходов, выплачиваемых российской организацией, НДФЛ удерживаться не должен. Данный вывод подтверждают многочисленные разъяснения Минфина России (смотрите, например, письма Минфина России от 07.11.2018 N 03-04-06/79939, от 24.01.2019 N 03-04-05/3585, ФНС России от 29.07.2019 N БС-3-11/6981@).
Как отмечается в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 8654/11, международные договоры, в частности соглашения об избежании двойного налогообложения, применяются в случаях, когда национальное законодательство вступает в противоречие с международными правовыми актами и устанавливает иное правовое регулирование тех или иных вопросов налогообложения резидентов договаривающихся государств.
Согласно ст. 73 Договора если одно государство - член ЕАЭС (Россия) в соответствии с его законодательством и положениями международных договоров вправе облагать налогом доход налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием) другого государства - члена ЕАЭС (Казахстана) в связи с работой по найму, осуществляемой в первом упомянутом государстве-члене (Россия), такой доход облагается в первом государстве-члене (России) с первого дня работы по найму по налоговым ставкам, предусмотренным для таких доходов физических лиц - налоговых резидентов (лиц с постоянным местопребыванием) этого первого государства-члена (России)*(5).
Порядок определения государства, в котором должны облагаться НДФЛ те или иные доходы граждан стран - членов ЕАЭС, Договором не установлен. Между тем такой порядок закреплен в Конвенции.
В силу п. 1 ст. 99 Договора нормы Конвенции применяются в части, не противоречащей Договору. Заметим, что в письме Минфина России от 17.07.2015 N 03-08-05/41341 разъяснено, что термин "работа по найму" должен применяться в отношении любой трудовой деятельности граждан ЕАЭС, в том числе в отношении выполнения работ (оказания услуг) по гражданско-правовым договорам*(6).
Согласно пп. "б" п. 3 ст. 2 Конвенции ее положения распространяются в России, в частности, на НДФЛ.
В соответствии с п. 1 ст. 15 Конвенции заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом одного Договаривающегося государства (Казахстана) в отношении работы по найму, подлежат налогообложению только в этом государстве (Казахстане), если только работа по найму не осуществляется в другом Договаривающемся государстве (в России). Если работа по найму осуществляется именно таким образом (в России), то полученное вознаграждение может облагаться налогом в этом другом государстве (в России).
В рассматриваемой ситуации работа по найму осуществляется резидентом Казахстана на территории Казахстана. Поэтому вознаграждение за выполненную работу (оказанную услугу) облагается подоходным налогом в Республике Казахстан (пп. "а" п. 3 ст. 2 Конвенции).
Таким образом, никаких противоречий с нормами НК РФ в данном случае нормы Конвенции не содержат.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Работник является гражданином Республики Казахстан, он будет работать дистанционно в Казахстане, а зарплату начислять ему будет российская организация. Обособленных подразделений в Казахстане у российской организации нет. Какие страховые взносы нужно уплатить российской организации за данного работника? Нужно ли уплачивать НДФЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2016 г.)
- Вопрос: Для проведения семинара организация привлекает лекторов. Лектором является гражданин Республики Беларусь, он работает и проживает в РФ. С ним на время проведения семинаров (несколько дней) заключается гражданско-правовой договор на оказание услуг. Необходимо ли уведомление уполномоченного органа о заключении и прекращении гражданско-правового договора с гражданином Республики Беларусь? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2016 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

28 августа 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) К договору, заключаемому организацией с физическими лицами о проведении лекций, вебинаров, применяются правила гл. 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ (п. 2 ст. 779 ГК РФ). При этом предоставление доступа к трансляции связано с проведением образовательного вебинара. Услуга доступа к контенту, осуществляемая на территории РФ, не является частью услуги лектора.
*(2) Подобный договор в настоящее время странами - участницами ЕАЭС не принят. Принимая во внимание данный факт, уполномоченные органы (письма Минфина России от 12.07.2017 N 03-15-06/44430, письма Минтруда России от 14.03.2016 N 17-3/В-103, от 13.10.2015 N 17-3/В-504, от 13.03.2015 N 17-3/ООГ-268) делают вывод, что в части вопросов пенсионного страхования применяется законодательство страны трудоустройства (РК).
*(3) Согласно п. 5 ст. 96 Договора к социальному обеспечению (социальному страхованию) относятся обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и обязательное медицинское страхование.
*(4) Согласно п. 1 ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются:
- физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ;
- физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
Для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах под физическими лицами понимаются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
*(5) В ст. 73 Договора применительно к НДФЛ содержатся только положения, регулирующие порядок определения налоговой ставки по налогу, уплачиваемому с доходов, получаемых гражданами ЕАЭС в связи с работой по найму.
*(6) Кроме того, из положений п. 1 ст. 702 ГК РФ, ст. 2 и п. 1 ст. 13.3 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в РФ", п. 2 ст. 2 Федерального закона от 24.11.2014 N 368-ФЗ "О внесении изменений в ст. 226 и 227.1 части второй НК РФ" следует, что термин "работа по найму" относится к трудовому договору и гражданско-правовому договору.