Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае выявления ошибки в части завышения расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по УСН за 2018 год, организация обязана представить уточненную налоговую декларацию за соответствующий период.
При внесении исправлений в Книгу учета доходов и расходов за 2018 год необходимо указать дату такого исправления, а также подтвердить данный факт подписью руководителя и печатью организации (при ее наличии).
В бухгалтерском учете исправление допущенной ошибки производится в месяце ее обнаружения.

Обоснование вывода:
Порядок исправления ошибок, выявленных налогоплательщиком в исчислении налоговой базы, определяется ст.ст. 54, 81 НК РФ.
Как указано в абзаце втором п. 1 ст. 54 НК РФ, при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В силу п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик в данной ситуации обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Книга учета доходов и расходов

Налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН (далее - Книга учета доходов и расходов), форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России (ст. 346.24 НК РФ).
Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н утверждены, в частности, форма Книги учета доходов и расходов и Порядок ее заполнения (далее - Порядок).
В силу п. 1.1 Порядка организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН (налогоплательщики), ведут Книгу учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
В соответствии с п. 1.4 Порядка Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители. На каждый очередной налоговый период открывается новая Книга учета доходов и расходов.
На основании п. 1.5 Порядка Книга учета доходов и расходов должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя) (при наличии печати). На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде и выведена по окончании налогового периода на бумажные носители, указывается количество содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) и скрепляется печатью организации (индивидуального предпринимателя) (при наличии печати).
Согласно п. 1.6 Порядка исправление ошибок в Книге учета доходов и расходов должно быть обоснованно и подтверждено подписью руководителя организации (индивидуального предпринимателя) с указанием даты исправления и печатью организации (индивидуального предпринимателя) (при наличии печати).
Отметим, что конкретный порядок внесения исправлений в Книгу учета доходов и расходов в настоящее время не регламентирован (письмо Минфина России от 22.06.2015 N 03-11-09/36020).
В письме Минфина России от 15.12.2003 N 04-02-05/1/108 сообщается, что для исправления ошибок необходимо перечеркнуть неверное значение показателя, отраженное в Книге учета доходов и расходов, и вписать правильное значение. Полагаем, что так следует действовать и сейчас.
При этом ввиду отсутствия конкретного порядка исправления ошибок в рассматриваемой ситуации налогоплательщик может исправить допущенные ошибки и иным образом.
Так, п. 1.6 Порядка прямо не предполагает, что для исправления ошибок налогоплательщику следует заводить новый экземпляр Книги учета доходов и расходов (заново выводить ее на бумажном носителе). В то же время не содержится и соответствующего запрета. Поэтому мы считаем, что для исправления ошибок в рассматриваемой ситуации налогоплательщик может исправить ошибки в Книге учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде, и заново вывести ее на бумажный носитель. В новом варианте Книги учета доходов и расходов следует указать, что он содержит в себе исправление ошибок, подтвержденное подписью руководителя организации, с указанием даты исправления и печатью организации. Также представляется целесообразным хранение новой Книги учета доходов и расходов совместно со старой ее версией.
Также мы считаем возможным отражение перерасчета показателей (с учетом вносимого исправления) Книги учета доходов и расходов путем формирования отдельных листов, аналогичных разделу I "Доходы и расходы", и справки к разделу I. Исправления должны быть подтверждены подписью руководителя организации с указанием даты исправления и печатью организации (при ее наличии). Лист (листы) с исправленными ошибками следует хранить совместно с Книгой учета доходов и расходов.

Бухгалтерский учет

Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п.п. 2, 4 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"). Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете зависит от периода их обнаружения и существенности суммы ошибки (п. 3 ПБУ 22/2010).
В соответствии с п. 14 ПБУ 22/2010 ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода, т.е. в корреспонденции со счетом 91 (смотрите План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению (далее - Инструкция по применению Плана счетов), утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В рассматриваемой ситуации отчетность за 2018 год подписана и утверждена, поэтому исправлять допущенную ошибку и ее влияние необходимо в месяце ее обнаружения (смотрите также п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). В данном случае занижена задолженность организации перед бюджетом.
С учетом Инструкции по применению Плана счетов, по нашему мнению, в бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 68
- скорректирована (увеличена) задолженность перед бюджетом по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Книга учета доходов и расходов при УСН;
- Энциклопедия решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности;
- Вопрос: Организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". В течение 2014 года была выявлена ошибка за 2013 год, в ИФНС была подана уточненная налоговая декларация по упрощенной системе налогообложения. Ошибка возникла по причине неотражения доходов за 2013 год. Книга учета доходов и расходов ведется в электронном виде, в ее распечатанном варианте нет пустых строк для внесения исправлений. Какие действия следует предпринять по отношению к книге учета доходов и расходов? Можно ли распечатать новый вариант книги и заверить его руководителем? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2015 г.)
- Вопрос: Организация, применяющая УСНО, в августе 2016 года выявила ошибку, которая привела к излишней уплате "упрощенного" налога. Ошибка относится к налоговому периоду 2015 года. Нужно ли корректировать книгу учета доходов и расходов за 2015 год? (журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2016 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества

1 октября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.