Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Основания для зачета (возврата) из бюджета ранее перечисленных налога на прибыль и НДС в анализируемой ситуации отсутствуют.
2. Доходы от реализации должны быть учтены для целей налогообложения прибыли, а НДС начислен и включен в книгу продаж в периоде, когда были подписаны акты сдачи-приемки выполненных работ. Поступление или непоступление средств от Заказчика в оплату выполненных работ на этот вывод не влияют.
3. В то же время Подрядчик может списать на внереализационные расходы сумму безнадежной задолженности Заказчика (вместе с НДС) в том налоговом периоде, когда ему возвращен исполнительный лист и вынесено постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Обоснование вывода:

Налог на прибыль

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией работ организацией признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.
Таким образом, отразить реализацию и признать доход для целей налогообложения прибыли Подрядчик должен был в отчетном (налоговом) периоде подписания актов выполненных работ. Поступление или непоступление средств от Заказчика в оплату выполненных работ на этот вывод не влияют.
Соответственно, налог на прибыль за данный отчетный период должен быть начислен с учетом указанного дохода. Основания для возврата (зачета) уплаченного налога на прибыль отсутствуют.
В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ для целей налогообложения прибыли организаций полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде убытки в виде суммы безнадежных долгов (в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва) приравниваются к внереализационным расходам.
В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Задолженность, подлежащая взысканию в порядке исполнительного производства, может быть признана безнадежной, если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства по указанным в п. 2 ст. 266 НК РФ основаниям, либо в случае ликвидации организации в установленном порядке. При этом датой признания задолженности безнадежной будет, соответственно, дата составления документа, дата внесения записи в ЕГРЮЛ о ликвидации организации, дата составления акта государственного органа, дата постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства (письма Минфина России от 05.10.2015 N 03-03-06/2/56751, от 06.03.2013 N 03-03-06/1/6752, от 21.09.2012 N 03-03-06/1/494).
По мнению финансовых органов, при наличии обстоятельств, установленных п. 2 ст. 266 НК РФ, налогоплательщик вправе признать безнадежной и списать в установленном порядке в целях главы 25 НК РФ всю сумму безнадежной дебиторской задолженности, включая сумму НДС. Учитывая изложенное, при формировании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик вправе учесть сумму сомнительной задолженности в размерах, предъявленных продавцом покупателю, включая сумму НДС, в порядке и размере, установленных ст. 266 НК РФ (письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726).
Таким образом, Подрядчик может списать на внереализационные расходы сумму безнадежной задолженности Заказчика (вместе с НДС) в том налоговом периоде, когда ему возвращен исполнительный лист и вынесено постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС при выполнении работ признается наиболее ранняя из дат: день выполнения работ либо день их оплаты (частичной оплаты).
По мнению финансового ведомства, документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим в целях определения момента определения налоговой базы по НДС днем выполнения работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком (письмо Минфина России от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28436).
В письмах Минфина РФ от 02.02.2015 N 03-07-10/3962, от 18.05.2015 N 03-07-P3/28436 сказано, что освобождение налогоплательщика НДС от обязанности по уплате налога по работам, не оплаченным заказчиком, нормами НК РФ не предусмотрено.
Также не предусмотрено налоговым законодательством право налогоплательщиков на последующий налоговый вычет сумм НДС по неоплаченной реализации, списываемых как безнадежная дебиторская задолженность. Дело в том, что налоговые вычеты, на которые налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, установлены ст. 171 НК РФ. Однако суммы НДС, которые ранее уплачены в бюджет по реализованным товарам (работам, услугам), но дебиторская задолженность по которым признана безнадежной, в указанной статье не перечислены.
Таким образом, Подрядчик должен в периоде выполнения работ начислить с реализации НДС в бюджет в общем порядке. Никакие последующие зачеты, возвраты или вычеты законодательством не предусмотрены.

К сведению:
Неуплата или неполная уплата суммы налога в результате занижения налоговой базы или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет применение к налогоплательщику мер ответственности, установленных ст. 122 НК РФ (взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Доходы от реализации при методе начисления (в целях налогообложения прибыли);
- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли;
- Энциклопедия решений. Порядок определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг);
- Вопрос: Заказчик не осуществляет в течение девяти месяцев оплату предоставленных услуг связи организации-исполнителю по заключенным и действующим договорам. Дополнительных соглашений, писем о намерении расторгнуть договор, а также юридического обоснования непредоставления услуг нет. Акты предоставления услуг не подписаны уже девять месяцев. Организация-исполнитель находится на общей системе налогообложения. НДС, налог на прибыль платятся по отгрузке. Ежемесячный размер предоставленных услуг составляет 2 млн. руб. (в том числе НДС). Можно ли в сложившейся ситуации не платить НДС и налог на прибыль хотя бы до вынесения судом решения в пользу организации-исполнителя? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2017 г.);
- Вопрос: Заказчику были оказаны транспортно-экспедиционные услуги в полном объеме от ООО. Оплата в адрес ООО от заказчика не поступила (либо поступила частично). ООО по результатам инвентаризации задолженности заказчика принимает решение о безнадежном долге и ее списании по истечении срока исковой давности. Как правильно отразить в бухгалтерском учете ООО списание задолженности и корректировку НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2017 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

15 ноября 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.