Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Оприходование материалов, остающихся после списания объекта основных средств, отражается записью в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет "Прочие доходы". При этом порядок списания основных средств и оприходования материальных ценностей, остающихся в результате такого списания, необходимо закрепить в учетной политике предприятия.

Обоснование вывода:
При бухгалтерском учете операций с основными средствами коммерческой организации следует руководствоваться следующими нормативными актами:
- ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01);
- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания);
- Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н);
- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов).
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 и п. 75 Методических указаний стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случаях прекращения его использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции и иных случаях.
В соответствии с п. 54 Положения N 34н, а также п. 79 Методических указаний материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания. Отметим, что приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н (далее - Приказ N 186н) в п. 54 Положения N 34н внесены изменения, согласно которым указанный пункт больше не содержит норму, предписывающую зачислять соответствующую сумму на финансовые результаты у коммерческой организации.
Однако альтернативный вариант оприходования материальных ценностей, полученных при списании основного средства, Приказом N 186н не установлен. Ни Методические указания, ни Положение N 34н не содержат конкретных требований по отражению в бухгалтерском учете стоимости материальных ценностей, остающихся от списания объектов основных средств. Не содержат таких указаний ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
В таком случае организация, руководствуясь п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", при формировании учетной политики должна самостоятельно выбрать допустимый способ бухгалтерского учета образовавшихся после списания основных средств материальных ценностей исходя из ПБУ, а также МСФО.
В этой связи отметим, что продолжает действовать п. 82 Положения N 34н, согласно которому убыток или доход при выбытии основных средств относится на финансовые результаты у коммерческой организации.
Кроме того, п. 31 ПБУ 6/01 и п. 86 Методических указаний определено, что доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.
Для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". В частности, по дебету счета 91 в течение отчетного периода находят отражение расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств в корреспонденции со счетами учета затрат и остаточная стоимость основных средств в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства".
Иными словами, нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету предусмотрено, что списание объекта основных средств производится в корреспонденции с дебетом счета 91, субсчет "Прочие расходы". Следовательно, и материальные ценности могут приходоваться в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет "Прочие доходы", поскольку их оприходование возможно только после списания с учета основного средства.
Такой вывод подтверждается и п. 9 ПБУ 9/99 "Доходы организации", согласно которому поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, в частности, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, является прочими доходами.
По МСФО доходы или расходы, возникающие в связи со списанием объекта основных средств, также включаются в состав прибыли или убытка при списании объекта. Прибыли не должны классифицироваться как выручка (п. 68 МСФО (IAS) 16 "Основные средства"). Согласно п. 71 МСФО (IAS) 16 "Основные средства" доходы или расходы, возникающие в связи со списанием объекта основных средств, определяются как разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеются, и балансовой стоимостью объекта. То есть по МСФО при выбытии объекта основных средств в учете должен отражаться результат от списания балансовой стоимости основного средства.
Таким образом, и российские стандарты бухгалтерского учета и МСФО предусматривают определение финансового результата от списания объекта основного средства исходя из его остаточной (балансовой) стоимости. В соответствии с п. 49 Положения N 34н остаточная стоимость основного средства, отражаемого в балансе, представляет собой первоначальную стоимость объекта, уменьшенную на сумму начисленной амортизации. При оприходовании материальных ценностей в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства" стоимость объекта будет уменьшена, что приведет к искажению финансового результата от операции по выбытию основного средства.
Как определено п. 14 ПБУ 6/01 и п. 41 Методических указаний, стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. Причем информация о первоначальной стоимости, сумме начисленной амортизации, поступлении и выбытии основных средств, изменении первоначальной стоимости основного средства раскрывается в приложении к бухгалтерскому балансу (п. 32 ПБУ 6/01).
В рассматриваемой ситуации происходит ликвидация всего объекта основных средств, а не его частичная ликвидация. Следовательно, приход отдельных деталей (материалов) подлежащего ликвидации объекта в корреспонденции со счетом 01, влияющей на стоимость принятого к учету основного средства, нарушает методологию бухгалтерского учета.
Отметим, что Планом счетов также не предусмотрена бухгалтерская проводка по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 01.
По нашему мнению, корректнее отражать приход материальных ценностей, образовавшихся после списания с учета объекта основных средств, в корреспонденции со счетом 91, субсчет "Прочие доходы". При этом порядок списания основных средств и оприходования материальных ценностей, полученных в результате такого списания, необходимо закрепить в учетной политике организации.

Рекомендуем ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Ликвидация ОС (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

12 мая 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.