Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При безвозмездной передаче имущества в бухгалтерском и налоговом учете доход не признается. По факту передачи малоценного имущества по договору дарения его следует списать с забалансового учета.
Организация обязана начислить НДС с рыночной цены передаваемого безвозмездно имущества, выписать счет-фактуру (в двух экземплярах) и отразить его в книге продаж.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
В рассматриваемой ситуации одна организация планирует безвозмездно передать другой организации имущество, что, по сути, является дарением.
Так, по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом*(1).

Бухгалтерский учет

Согласно ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) объектами бухгалтерского учета в числе прочих объектов являются активы.
Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания N 91н).
При этом стоимостного критерия для отнесения имущества к объектам ОС в бухгалтерском учете нет.
Вместе с тем организация может учитывать активы, которые соответствуют условиям отнесения их к основным средствам, но имеют стоимость не более лимита, предусмотренного учетной политикой предприятия (в пределах 40 000 руб. за единицу), в составе МПЗ (абзац четвертый п. 5 ПБУ 6/01). Для этого в учетной политике должно быть установлено, что в организации применяется положение абзаца четвертого п. 5 ПБУ 6/01 и утвержден соответствующий лимит. То есть организация вправе самостоятельно утвердить порядок учета таких активов либо в качестве ОС (на счете 01), либо как МПЗ (на счете 10).
Стоимость активов, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, отражаемых в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ, в бухгалтерском учете списывают единовременно при отпуске их в производство (передаче в эксплуатацию) в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5, 7, 8, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", п. 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", п.п. 90, 93 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). При этом с забалансового учета данные активы до момента их фактического выбытия не снимаются.
В случае отражения ОС в составе МПЗ п. 5 ПБУ 6/01 требует, чтобы был организован надлежащий контроль за движением "малоценных" объектов в целях обеспечения их сохранности при эксплуатации.
Далее следует отметить, что при безвозмездной передаче имущества увеличения экономических выгод у организации не происходит. Соответственно, дохода в бухгалтерском учете не возникает (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
По факту выбытия объектов ОС, которые соответствуют условиям отнесения их к основным средствам, но учитываются в составе МПЗ (как малоценное имущество), в частности вследствие передачи по договору дарения, их следует списать с забалансового учета:
Кредит 012.
- по факту передачи малоценного имущества на сторону оно списано с забалансового учета.

НДС

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.
Безвозмездная передача малоценного имущества выступает как передача права собственности на товары на безвозмездной основе (п. 3 ст. 38 НК РФ).
Осуществляемая в данном случае операция не значится в числе исключений, указанных в п. 2 ст. 146 НК РФ, не поименована в числе операций, указанных в ст. 149 НК РФ.
Налоговая база по НДС при передаче налогоплательщиком имущества будет определяться как его стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС, а сумма НДС будет исчисляться с применением налоговой ставки 20% (п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 164, п. 1 ст. 166 НК РФ). То есть НДС исчисляется с рыночной цены передаваемого безвозмездно имущества. Именно для этих целей, то есть для целей начисления НДС к уплате в бюджет, передающая сторона определяет рыночную цену передаваемого без взимания платы имущества.
Так как при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) факт оплаты (частичной оплаты) отсутствует, то в таких случаях налоговая база по НДС всегда определяется в день отгрузки (передачи) имущества (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Таким образом, осуществляя такие операции, организация обязана начислить НДС, выписать счет-фактуру не позднее 5 дней со дня отгрузки товаров и отразить его в книге продаж (п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, п.п. 1-3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, далее - Постановление N 1137).
Счет-фактура должен быть составлен в двух экземплярах*(2). В нем целесообразно делать пометку "Безвозмездная передача"*(3).

Налог на прибыль организаций

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается полученная ими прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).
К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Поскольку при безвозмездной передаче имущества для целей налогообложения прибыли не возникает факта реализации (п. 1 ст. 39 НК РФ), то организация не должна признавать в налоговом учете доход от реализации.
Кроме того, из ст. 41 НК РФ следует, что доходом для целей налогообложения прибыли признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ.
Таким образом, при безвозмездной передаче имущества у организации не возникает экономической выгоды, следовательно, и внереализационного дохода, подлежащего учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Следовательно, в связи с передачей малоценного имущества в данном случае организация не должна признавать доход в налоговом учете.

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).
Безвозмездная передача малоценного имущества сопровождается оформлением:
- договора дарения в письменной форме (так как стоимость дара превышает три тысячи рублей);
- товарной накладной (за образец можно принять форму N ТОРГ-12, которая утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132);
- счета-фактуры.
В товарной накладной имущество отражается без указания стоимости (поскольку стоимость имущества была единовременно списана при передаче его в эксплуатацию: имущество учитывалось за балансом).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Стороны договора дарения. Запрещение и ограничения дарения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

6 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) При наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением (п. 1 ст. 572 ГК РФ).
Требования к форме договора дарения установлены ст. 574 ГК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 574 ГК РФ договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей.
В силу пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей, в отношениях между коммерческими организациями. При решении имущественных споров в суде договор, заключенный с нарушением пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, может быть признан недействительным (постановления ФАС Уральского округа от 09.11.2012 N Ф09-11413/12, ФАС Центрального округа от 15.10.2004 N А48-158/04-12).
В то же время необходимо учитывать, что согласно ст. 2 НК РФ, п.п. 1, 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство по общему правилу не применяется, а гражданские правоотношения, в свою очередь, не регулируются налоговым законодательством. Соответственно, уплата тех или иных налогов определяется налоговым законодательством, в рамках же отношений между сторонами договора (контракта) следует руководствоваться гражданским законодательством.
В п. 38 постановления Пленума ВС РФ от 24.03.2016 N 7 "О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств" разъяснено, что в случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоговых или других финансовых и административных правоотношений, гражданское законодательство может быть применено к названным правоотношениям при условии, что это предусмотрено законом (п. 3 ст. 2 ГК РФ).
Суды устойчиво придерживаются позиции, что нарушение норм гражданского законодательства влияет на налогообложение лишь в случаях, специально предусмотренных законодательством. Если налоговая норма не обуславливает применение содержащегося в ней правила соблюдения норм гражданского законодательства, это правило должно применяться вне зависимости от того, соблюдены нормы гражданского законодательства или нет (смотрите постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2016 N 04АП-1842/16, от 08.05.2013 N 04АП-1268/13, Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2014 N 05АП-10980/14, Десятого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2012 N 10АП-7889/12).
*(2) Подпунктами "г" и "д" п. 2 Раздела II "Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость" Постановления N 1137 определено, что:
- в графе 4 счета-фактуры подлежит указанию цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги), переданного имущественного права за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета НДС, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, с учетом суммы налога. При отсутствии показателя ставится прочерк;
- в графе 5 счета-фактуры подлежит указанию стоимость всего количества (объема) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога на добавленную стоимость.
Получается, что Постановлением N 1137 не исключена ситуация, когда графа 4 (цена за единицу измерения) не заполняется. В то же время здесь же указано, что в случаях, предусмотренных п.п. 3, 4 и 5.1 ст. 154 и п.п. 1-4 ст. 155 НК РФ, в графе 5 счета-фактуры указывается налоговая база, определенная в порядке, установленном этими же нормами.
При безвозмездной же передаче товаров налогоплательщик исчисляет налоговую базу на основании п. 2 ст. 154 НК РФ. И эта ситуация в приведенной норме Постановления N 1137 не прописана.
В таком случае, с одной стороны, исключений для заполнения граф 4 и 5 счета-фактуры при безвозмездной передаче товаров Постановлением N 1137 не сделано, и получается, что в этих графах следует указать рыночную цену передаваемого безвозмездно имущества. С другой стороны, как разъясняли ранее представители финансовых и налоговых органов, получение покупателем товара с нулевой ценой в целях налогообложения прибыли означает, что данный товар получен безвозмездно (письма Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/44, УФНС России по г. Москве от 29.04.2008 N 20-12/041762.1). То есть, по сути, они не возражали против составления при безвозмездной передаче товаров первичных документов с нулевой ценой. Следуя такой логике, при осуществлении операции по безвозмездной передаче имущества может быть выставлен счет-фактура с нулевым значением стоимости товаров.
*(3) Однако применить налоговый вычет организацией-получателем при безвозмездном получении имущества нельзя, поскольку счета-фактуры (в том числе корректировочные, исправленные), полученные при безвозмездной передаче товаров, в книге покупок получателем не регистрируются (п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).