Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Разукомплектация основного средства отражается в бухгалтерском учете с применением счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" на основании первичных учетных документов: Акта о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104), Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).

Обоснование вывода:
Разукомплектация основных средств, как правило, обусловлена принятым комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов решением о новых условиях использования субъектом учета основных средств.
Учитывая то, что при реклассификации не изменяется стоимость ранее принятых к учету объектов основных средств как в бухгалтерском учете, так и для целей оценки и раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в регистрах бухгалтерского учета отражаются следующие бухгалтерские записи по принятию к учету полученных в результате разукомплектации основных средств: дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" и кредит счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" с одновременным отражением в сумме накопленной до разукомплектации амортизации по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 104 00 000 "Амортизация" и дебету счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" (п. 12 инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н)). Соответствующие разъяснения даны в письме Минфина России от 29.12.2017 N 02-07-10/88347.
Таким образом, в результате разукомплектации основного средства должен быть списан весь объект. Принятые новые объекты основных средств должны иметь ту же стоимость и амортизацию в совокупности.
Исходя из экономического смысла разукомплектации и Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н, списание основного средства по причине его разукомплектации может быть отражено на основании Акта о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104).
Принятие к учету объектов имущества, образовавшихся в результате разукомплектации основного средства, в частности, новых объектов основных средств, может быть отражено на основании Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101). Использование конкретной формы первичного документа при принятии к учету имущества (в данном случае основных средств), образовавшихся в результате разукомплектации, целесообразно закрепить в учетной политике учреждения.
На основании изложенного рассматриваемая ситуация может быть отражена в бухгалтерском учете следующим образом:
1. Отражена разукомплектация основного средства:
Дебет 0 401 10 172 Кредит 0 101 1Х 410
- в части балансовой (первоначальной) стоимости;
Дебет 0 104 1Х 410 Кредит 0 401 10 172
- в части начисленной амортизации.
2. Отражено принятие к учету полученных в результате разукомплектации новых основных средств:
Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 401 10 172
- в части первоначальной стоимости;
Дебет 0 401 10 172 Кредит 0 104 ХХ 410
- в части начисленной амортизации.
С другой стороны, в рассматриваемой ситуации передаче подлежит лишь газобалонная установка (ГБУ), которая учитывается в составе комплекса. Сам же газопровод продолжает учитываться в составе недвижимого имущества учреждения. По экономическому смыслу такую ситуацию уже нельзя рассматривать в качестве разукомплектации в том классическом варианте, который представлен выше. Соответственно, такую ситуацию можно рассматривать в качестве разукомплектации, под которой понимается частичная ликвидация основного средства.
При этом ГБУ в таком случае является не основным средством, а материальным запасом. Кроме того, в соответствии с п. 99 инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), оборудование для отопительной, вентиляционной, санитарно-технической и иных систем (отопительные котлы, радиаторы и т.п.) учитывается в составе материальных запасов. Полагаем, что аналогично на счете 0 105 00 000 "Материальные запасы" может быть учтена и ГБУ, полученная в результате частичной ликвидации.
В соответствии с п. 12 Инструкции N 174н ликвидация части объекта основного средства отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 104 00 000 "Амортизация", счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства".
Полагаем, что в аналогичном порядке следует отражать поступление материальных запасов, полученных в результате частичной ликвидации основного средства.
Принятие к учету материальных запасов, полученных в результате частичной ликвидации объектов основных средств, отражается на основании Акта приемки материалов (материальных ценностей) (ф. 0504220).
В соответствии с п. 19 федерального стандарта "Основные средства", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 257н (далее - стандарт "Основные средства"), изменение балансовой стоимости объекта основных средств после его признания в бухгалтерском учете возможно только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, в том числе с элементами реставрации, технического перевооружения, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), замещения (частичной замены в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации) объекта или его составной части, а также переоценки объектов основных средств).
При этом стоимость объекта основных средств уменьшается на стоимость выбываемых частей в соответствии с положениями стандарта "Основные средства" о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов основных средств. Остаточная стоимость выбывшей части вне зависимости от того, амортизировалась ли эта часть объекта основных средств отдельно или нет, относится на финансовый результат текущего года (по аналогии с п.п. 27, 50 стандарта "Основные средства").
Кроме того, обязательным условием является документальное подтверждение стоимостной оценки по выбывшему объекту (п. 6 Методических рекомендаций по применению стандарта "Основные средства", доведенных письмом Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237). Поэтому в рассматриваемой ситуации целесообразно проанализировать первичные учетные документы по основному средству (при их наличии) в целях определения стоимости выбываемой ГБУ.
Если же стоимость ГБУ не известна, то в таком случае целесообразно использовать данные о ценах на аналогичные материальные ценности, действовавшие на момент принятия к учету. Для этого может быть использована информация от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов, действовавших на тот период времени (п. 25 Инструкции N 157н).
Кроме того, согласно п. 6 письма Минфина России от 15.12.2017 N 02-07-07/84237 материальные запасы, остающиеся в распоряжении учреждения в результате проведения работ по разукомплектации объекта основных средств, принимаются учреждением к учету и оцениваются также по справедливой (текущей оценочной) стоимости.
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения рассматриваемая ситуация может быть отражена следующим образом:
1. Дебет 0 104 1Х 411 Кредит 0 101 1Х 410
- отражено списание суммы амортизации ликвидируемой части основного средства (ГБУ);
2. Дебет 0 401 10 172 Кредит 0 101 1Х 410
- отражено списание остаточной стоимости ликвидируемой части основного средства (ГБУ);
3. Дебет 0 105 Х6 346 Кредит 0 401 10 172
- принята к учету ГБУ в качестве материальных запасов по справедливой стоимости в результате частичной ликвидации газопровода.
Ввиду того, что рассматриваемая ситуация законодательством не урегулирована, соответственно, универсального решения по отражению в учете подобной операции в настоящее время нет. Поэтому вариант отражения таких операций рекомендуем согласовать с учредителем и закрепить в положениях учетной политики.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Толмачева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

4 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.