Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Операции по принятию к учету объектов основных средств, приобретенных в прошлом отчетном периоде, а также по передаче их в безвозмездное пользование могут быть отражены в порядке исправления ошибок прошлых лет с применением специальных счетов.
Так как орган государственной власти и автономное учреждение относятся к разным уровням бюджетной системы, безвозмездная передача объектов основных средств отражается с применением подстатьи 251 "Перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации" КОСГУ.
Порядок применения забалансового счета 50 "Материальные ценности для передачи учреждениям Сахалинской области" следует закрепить в учетной политике учреждения.

Обоснование вывода:
В рассматриваемой ситуации органом государственной власти в прошлом отчетном периоде в рамках проведения мероприятия были приобретены в том числе объекты основных средств (мебель стоимостью до 10 000 руб.). Однако к учету данные объекты приняты не были, а расходы были списаны на финансовый результат. Следовательно, в текущем году, прежде всего, необходимо исправить ошибку в части принятия к учету объектов основных средств в порядке исправления ошибок прошлых лет.
Исправление ошибок прошлых лет осуществляется в зависимости от периода ее обнаружения дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом "Красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью с формированием бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом выявленных ошибок (п. 28 федерального стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2017 N 274н, п. 17 методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480 (далее - Методические рекомендации)).
Кроме того, данные операции обособляются на отдельных счетах бухгалтерского учета, в отдельном регистре, но в отчетности за 2019 год не отражаются, а корректируются входящие остатки на начало 2019 года (в межотчетном периоде) (п. 1.7 методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 N 02-06-07/55005). В таком случае у контролирующих органов, скорее всего, не возникнет претензий относительно представления недостоверной отчетности за 2018 год и предшествующие периоды.
В настоящее время Инструкция N 157н предусматривает несколько специальных счетов для исправления ошибок прошлых лет. Примеры по исправлению ошибок прошлых лет приведены в п. 17 Методических рекомендаций. При этом выбор корреспонденций счетов для исправления таких ошибок зависит от их влияния на валюту баланса.
Следует отметить, что бухгалтерские записи для исправления ошибок прошлых лет Инструкцией N 162н не предусмотрены. Поэтому учреждению необходимо их согласовать в порядке, предусмотренном п. 2 Инструкции N 162н.
Учитывая изложенное, в бюджетном учете органа власти могут быть отражены следующие бухгалтерские записи:
1. Дебет 1 401 28 226 Кредит 1 304 86 731
- способом "Красное сторно" отражено списание расходов на финансовый результат на сумму приобретенных объектов основных средств;
2. Дебет 1 106 31 310 Кредит 1 304 86 731
- отражены вложения в объекты основных средств;
3. Дебет 1 304 86 831 Кредит 1 106 31 310,
Дебет 1 101 3Х 310 Кредит 1 304 86 731
- объекты основных средств приняты к учету.
Отметим, что ввиду того, что данные объекты не были введены в эксплуатацию, то для отражения их на забалансовом счете 21 "Основные средства в эксплуатации" нет оснований.
Далее рассматриваемые объекты основных средств были переданы автономному учреждению по договору безвозмездного пользования. При этом сами объекты в учете органа власти были отражены лишь на забалансовом счете 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование".
В таком случае следует отметить следующее.
Согласно п. 2 федерального Стандарта "Аренда", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 258н (далее - Стандарт "Аренда"), объекты имущества, полученные (переданные) в безвозмездное пользование на основании соответствующих договоров, должны учитываться как объекты учета аренды.
Вместе с этим согласно п. 333 Инструкции N 157н объектами аренды не являются:
- имущество казны и иное имущество, полученного на безвозмездной основе, как вклад собственника (учредителя);
- имущество, которым по решению собственника (учредителя) пользуется учреждение (орган власти) при выполнении возложенных на него функций (полномочий), без закрепления права оперативного управления;
- имущество, полученное в безвозмездное пользование в силу обязанности его предоставления (получения), возникающей в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Рассматриваемая ситуация не подпадает под перечисленные выше исключения. Кроме того, орган власти и автономное учреждение относятся к разным бюджетам. В таком случае операции по передаче объектов в безвозмездное пользование отражаются с применением положений Стандарта "Аренда".
При классификации объектов учета в качестве объектов операционной аренды в учете у ссудодателя факт передачи имущества в безвозмездное пользование отражается как операции по внутреннему перемещению на балансовых счетах (п. 24 Стандарта "Аренда", п. 33 Инструкции N 157н). Одновременно факт передачи имущества в пользование отражается в качестве увеличения забалансового счета 26 (п. 383 Инструкции N 157н). Кроме того, в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) отражается запись о передаче объекта в пользование.
Объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования, являются объектами учета аренды на льготных условиях (п. 26 Стандарта "Аренда") и предусматривают отражение в учете ссудодателя (п. 29.1 Стандарта "Аренда", п. 94.1 Инструкции N 162н):
- отложенных доходов от предоставления права пользования активом в корреспонденции со счетом 0 401 40 121;
- отложенных расходов по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом в корреспонденции со счетом 0 401 50 251 (пп. 10.5.1 Порядка N 209н).
Исходя из положений п. 29.2 Стандарта "Аренда" в течение срока пользования имуществом отложенные доходы от предоставления права пользования активом, а также отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом равномерно (ежемесячно) относятся на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета Рабочего плана счетов субъекта учета (доходов от собственности, расходов по безвозмездным перечислениям).
В соответствии с п. 26 Стандарта "Аренда" объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования, отражаются в бухгалтерском учете по их справедливой стоимости, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен - как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.
Так как операции по передаче имущества не были отражены органом государственной власти, то в текущем году их необходимо отразить также с применением специальных счетов в порядке исправления ошибок прошлых лет:
1. Дебет 1 304 86 831 Кредит 1 101 3Х 310 (МОЛ органа государственной власти),
Дебет 1 101 3Х 310 (МОЛ автономного учреждения) Кредит 1 304 86 731
- отражена передача объектов основных средств (мебели) в безвозмездное пользование;
2. Дебет 1 210 05 562 Кредит 1 401 18 121,
Дебет 1 401 18 121 Кредит 1 401 40 121
- отражено начисление доходов от предоставления права пользования помещением в сумме справедливой стоимости;
3. Дебет 1 401 50 251 Кредит 1 401 28 251,
Дебет 1 401 28 251 Кредит 1 210 05 662
- отражено начисление расходов будущих периодов;
4. Дебет 1 401 40 121 Кредит 1 401 18 121
- признание ожидаемых доходов доходами текущего финансового года в сумме справедливой стоимости арендного платежа (ежемесячно) в части расчета 2018 года;
5. Дебет 1 401 40 121 Кредит 1 401 10 121
- признание ожидаемых доходов доходами текущего финансового года в сумме справедливой стоимости арендного платежа (ежемесячно) в части расчетов 2019 года;
6. Дебет 1 401 28 251 Кредит 1 401 50 251
- отражено признание расходов финансового года по упущенной выгоде в части расчетов 2018 года;
7. Дебет 1 401 20 251 Кредит 1 401 50 251
- отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде в части расчетов 2019 года.
В текущем году по истечении договора безвозмездного пользования орган государственной власти планирует передать рассматриваемые объекты автономному учреждения в оперативное управление.
Следовательно, первоначально необходимо отразить операции по возврату объектов в результате окончания договора безвозмездного пользования в соответствии с п.п. 33, 383 Инструкции N 157н:
1. Дебет 1 101 3Х 310 (МОЛ органа государственно власти) Кредит 1 101 3Х 310 (МОЛ автономного учреждения),
Одновременно уменьшение забалансового счета 26
- отражен возврат объектов основных средств в результате окончания договора безвозмездного пользования.
Так как орган государственной власти и автономное учреждение относятся к разным уровням бюджетной системы, безвозмездная передача объектов основных средств отражается с применением подстатьи 251 "Перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации" КОСГУ (пп. 10.5.1 п. 10 Порядка N 209н).
Таким образом, безвозмездная передача объектов основных средств будет отражена:
1. Дебет 1 401 20 251 Кредит 1 101 3Х 410
- отражена передача объектов основных средств.
В заключение отметим, забалансовый счет 50 "Материальные ценности для передачи учреждениям Сахалинской области" инструкциями по бюджетному (бухгалтерскому) учету не предусмотрен. При этом согласно п. 332 Инструкции N 157н учреждения вправе вводить дополнительные забалансовые счета для сбора информации в целях обеспечения управленческого учета. Соответственно, порядок применения забалансового счета 50 следует закрепить в учетной политике учреждения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Толмачева Татьяна

Ответ прошел контроль качества

13 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.