Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Затраты, связанные с созданием корпоративного ролика, в рассматриваемой ситуации считаем возможным признать на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ прочими расходами, связанными с производством и реализацией, которые могут быть учтены при налогообложении прибыли при соблюдении иных условий признания расходов, указанных в п. 1 ст. 252 НК РФ. Однако полностью исключить возможность налогового спора о признании таких затрат в учете нельзя.
Записи в бухгалтерском учете приведены ниже.

Обоснование позиции:
Организация может нести внутренние затраты, связанные с разработкой и эксплуатацией собственного веб-сайта, предназначенного для внутренних или внешних пользователей. Веб-сайт, предназначенный для внутреннего пользования, может использоваться для хранения информации о политике и клиентах организации, а также для поиска соответствующей информации (п. 1 Разъяснения ПКР (SIC) 32 "Нематериальные активы - затраты на веб-сайт").

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами для целей главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Исходя из норм пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, можно сделать вывод, что фактически перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения, носит открытый характер. Следовательно, налогоплательщик вправе учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль любые расходы при условии, что они отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ и прямо не поименованы в ст. 270 НК РФ.
При оценке обоснованности тех или иных расходов уполномоченные органы в настоящее время руководствуются принципом свободы экономической деятельности (часть 1 ст. 8 Конституции РФ) (смотрите, например, письма Минфина России от 16.08.2018 N 03-03-06/1/58001, от 02.07.2018 N 03-03-06/1/45504, от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81910).
Ранее аналогичная позиция нашла отражение, например, в определении КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, в котором сказано, что нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного толкования, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (смотрите также письма Минфина России от 10.04.2013 N 03-03-06/2/11897, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/535).
К сожалению, нам не удалось найти официальных разъяснений по поводу учета при налогообложении прибыли расходов на создание внутрикорпоративного фильма (видеоролика), который организация будет использовать образом, указанным в вопросе. При этом по вопросу о порядке учета в целях налогообложения прибыли расходов на создание рекламного видеоролика ФНС России направляла письмо от 27.06.2012 N ЕД-4-3/10519@ "О доведении письма Минфина России от 15.06.2012 N 03-03-10/71". Мы считаем, что создание корпоративного фильма связано с осуществлением основной уставной деятельности организации (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 23.03.2009 N КА-А40/2091-09, постановление Девятого ААС от 16.12.2008 N 09АП-14608/2008).
Несмотря на очевидную экономическую обоснованность таких затрат, возможность признания их при налогообложении зависит прежде всего от способности организации максимально их обосновать, доказать, что такие услуги соответствуют критериям ст. 252 НК РФ.
У проверяющих не должно оставаться сомнений в том, что расходы произведены ради конкретной деловой цели, что осуществление затрат либо необходимо по экономическим, юридическим или иным основаниям, либо связано с получением дохода (или возможностью его получения), либо обусловлено особенностями деятельности компании. При этом налогоплательщик вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости) конкретных расходов (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 N А05-6495/2006-22).
Учитывая, что отснятый видеоролик предназначен для внутреннего использования сотрудниками компании, расходы на его создание не могут быть отнесены ни к представительским, ни к рекламным*(1).
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации затраты, связанные с созданием корпоративного фильма, можно квалифицировать на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанными с производством и реализацией, которые при соблюдении иных условий п. 1 ст. 252 НК РФ могут быть учтены при налогообложении прибыли.
Согласно специальной норме п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В связи с этим, во избежание претензий налоговых органов, организация вправе самостоятельно определить период, в течение которого можно списать затраты, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов и, соответственно, признавать равномерно в течение срока использования данного фильма.
Учитывая отсутствие разъяснений уполномоченных органов, в целях минимизации налоговых рисков рекомендуем воспользоваться правом, предоставленным налогоплательщику пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 34.2 НК РФ, и обратиться за получением разъяснений в налоговый орган по месту учета или в Минфин России. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете, по нашему мнению, корпоративный ролик не может быть учтен в качестве нематериального актива, т.к. не соблюдается единовременное выполнение всех условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (в частности, не соблюдается пп. "г"), который оговаривает срок полезного использования - продолжительностью свыше 12 месяцев.
Затраты на услуги по съемке корпоративного ролика в бухгалтерском учете отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", далее ПБУ 10/99).
В соответствии с пп. 18, 19 ПБУ 10/99 и п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации затраты на создание аудиовизуального произведения будут признаваться расходами будущих периодов.
Такие расходы отражаются с использованием счета 97 "Расходы будущих периодов" и подлежат списанию исходя из срока, в течение которого планируется использовать аудиовизуальное произведение.
В бухгалтерском учете операции могут быть отражены следующими записями:
Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- отражены расходы на услуги видеосъемки корпоративного ролика;
Дебет 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", Кредит 97 "Расходы будущих периодов"
- списана часть расходов будущих периодов;
Дебет 90-2 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы"
- отражена себестоимость оказанных услуг.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

24 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1). Также следует отметить, что согласно п. 3 ст. 257 НК РФ в целях главы 25 НК РФ приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), признаются нематериальными активами. К нематериальным активам, в частности, относится исключительное право на аудиовизуальные произведения (пп. 7 абзаца третьего п. 3 ст. 257 НК РФ). По аудиовизуальным произведениям компания вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).
Следовательно, созданный видеоролик может быть признан нематериальным активом (амортизируемым имуществом), если он используется в деятельности организации в течение длительного времени, то есть более 12 месяцев.
Вывод о том, что затраты на изготовление видеороликов могут не амортизироваться, следует из постановления Девятого ААС от 16.12.2008 N 09АП-14608/2008; ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 04.10.2013 N Ф02-4700/13 по делу N А78-10238/2012 признал неправомерным отнесение видеоролика к амортизируемому имуществу в случае, если видеоролик фактически использовался 9 месяцев с момента приобретения. Однако данные решения были вынесены в период, когда организации могли самостоятельно определять срок полезного использования объекта исключительных прав (указаний на то, что минимальный СПИ таких объектов - два года, ст. 258 НК РФ не содержала до 01.01.2014).
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации информация, содержащаяся в ролике, теряет свою актуальность менее чем за 12 месяцев, исходя из требований приоритета содержания перед формой, а также рациональности, мы считаем отнесение его в состав НМА неправомерным и не соответствующим фактическим обстоятельствам (в следующем месяце будет снят новый материал с новой информацией и т.д.) - по факту это обновление информационного содержания корпоративного сайта, а не создание НМА.