Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В описанной ситуации есть основания полагать, что течения срока исковой давности прерывалось признанием долга и формально оснований для признания задолженности безнадежной и списания ее в бухгалтерском учете нет. Если решение о списании задолженности будет все же принято, то это не станет препятствием для предъявления контрагентом требований об исполнении договора, по которому она сложилась, в натуре или о расторжении договора и об истребовании соответствующих сумм, как неосновательного обогащения. Кроме того, возможно наступление негативных налоговых последствий, которые не могут быть рассмотрены в рамках настоящей консультации.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов (далее - Резерв) либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н.
Как видим, в бухгалтерском учете организация самостоятельно определяет нереальность к взысканию тех или иных долгов. Однако, по мнению Минфина России, при определении нереальности задолженности к взысканию в бухгалтерском учете следует руководствоваться положениями Гражданского кодекса РФ (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).
Пунктом 1 ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности (далее - СИД) определен в три года со дня, определяемого в соответствии со ст. 200 ГК РФ. Например, по обязательствам с определенным (в частности в договоре) сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании определенного таким образом срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен или определен моментом востребования, срок исковой давности начинает течь со дня предъявления кредитором требования об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется срок для исполнения такого требования, исчисление срока исковой давности начинается по окончании срока, предоставляемого для исполнения такого требования. При этом срок исковой давности во всяком случае не может превышать десяти лет со дня возникновения обязательства.
Однако одновременно ст. 203 ГК РФ предусматривает, что течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. В п. 20 постановления Пленума ВС РФ от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм ГК РФ об исковой давности" (далее - Постановление N 43) указано, что к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, могут относиться в частности: признание претензии; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или о рассрочке платежа); акт сверки взаимных расчетов, подписанный уполномоченным лицом. При этом следует учитывать, что ответ на претензию, не содержащий указания на признание долга, сам по себе не свидетельствует о признании долга; признание части долга, в том числе путем уплаты его части, не свидетельствует о признании долга в целом. Кроме того, совершение представителем должника действий, свидетельствующих о признании долга, прерывает течение срока исковой давности при условии, что это лицо обладало соответствующими полномочиями (ст. 182 ГК РФ, п. 22 Постановления N 43 ГК РФ).
В описанной ситуации переписка с контрагентом свидетельствует о неоднократном признании им задолженности перед организацией по договорам, исполнение которых в настоящее время невозможно ввиду ограничительных мер, введенных в отношении организации иностранными государствами. Возможно, во встречной корреспонденции имеется и признание организацией задолженности по таким договорам перед контрагентом, прямое или косвенное, которое может быть признано таковым судом, поскольку в каждом конкретном случае признание долга устанавливается с учетом фактических обстоятельств дела. В такой ситуации следует исходить из того, что течение срока исковой давности по данным обязательствам прерывалось.
Соответственно, формально оснований для признания задолженности, как дебиторской, так и, возможно, кредиторской, нет, хотя, как указывалось выше, организация принимает решение о признании задолженности безнадежной и списании в бухгалтерском учете самостоятельно и может не принимать в расчет прерывание срока исковой давности.
Вместе с тем следует учитывать, что законодательство не устанавливает, что истечение срока исковой давности влечет прекращение обязательства и существующего в рамках этого обязательства права, для защиты которого он установлен, или лишает лицо права на обращение в суд за защитой. Более того, законодательством специально предусмотрено, что, если должник по истечении срока исковой давности по тем или иным причинам (в том числе в силу того, что не знал об истечении давности) добровольно исполнит обязательство, исполненное не считается неосновательным обогащением кредитора и не подлежит возврату (ст. 206 и пп. 2 ст. 1109 ГК РФ). Основное правовое последствие истечения срока исковой давности заключается в том, что это обстоятельство, при наличии соответствующего заявления ответчика, является самостоятельным основанием для отказа в иске (п. 2 ст. 199 ГК РФ, п. 15 Постановления N 43). Однако контрагент, безусловно, будет вправе оспаривать в суде факт истечения срока исковой давности, указывая на то, что его течение прерывалось. При этом гражданское законодательство никак не связывает возможность исполнения требований по обязательству тем, что одна из его сторон списала как безнадежную ко взысканию задолженность по нему в бухгалтерском учете.
Таким образом, гражданско-правовым негативным последствием списания задолженности перед иностранным контрагентом по обязательствам, исполнение которых в настоящее время невозможно ввиду ограничительных мер, введенных в отношении организации иностранными государствами, является то, что контрагент будет вправе требовать от организации исполнения таких договоров либо - в случае отказа организации от их исполнения - заявить об их расторжении ввиду существенного нарушения обязательств со стороны организации путем отказа от исполнения со своей стороны (п.п. 1, 2 ст. 450.1 ГК РФ) и требовать возмещения суммы задолженности перед ним как неосновательного обогащения, с уплатой процентов (п. 4 ст. 450.1, п. 1 ст. 1102, п. 2 ст. 1107 ГК РФ).
Вместе с тем считаем необходимым обратить внимание на следующие аспекты вопроса.
Как следует из в п. 18 ст. 250 НК РФ, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за рядом исключений, не актуальных в рассматриваемой ситуации), для целей налогообложения признаются внереализационными доходами, учитываемыми при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. В случае, если задолженность будет списана, а впоследствии организация достигнет договоренности с контрагентом о возобновлении сотрудничества и исполнении договоров, платежи по которым были признаны безнадежной задолженностью и списаны, либо, как было сказано выше, контрагент добьется исполнения договоров либо взыскания суммы задолженности по ним в качестве неосновательного обогащения, возникнет необходимость в "обратном" исправлении бухгалтерской отчетности, "аннулировании" списания задолженности. При этом есть вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов в части признания такого исправления, особенно если в результате этого исправления произойдет уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в прошедшем периоде и, соответственно, будет заявлено об уплате излишних сумм по данному налогу. Этот фактор должен быть учтен при принятии решения о списании задолженности по договорам, исполнение которых в настоящее время является невозможным ввиду введения в отношении организации ограничительных мер иностранными государствами.
Что касается вопроса о соблюдении при списании безнадежной задолженности иностранного контрагента или перед ним требований законодательства о валютном контроле, то вынуждены заметить, что это законодательство является административно-правовым по своей природе. Надеемся, что помочь в разрешении этого вопроса помогут следующие документы:
- ч. 4.2 ст. 19 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле";
- письмо Минфина России от 12.08.2015 N 07-05-08/46382;
- постановление Пятнадцатого ААС от 24.08.2016 N 15АП-12398/16.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Серков Аркадий

Ответ прошел контроль качества

24 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.