Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Задолженность по возврату средств целевых субсидий прошлых лет, возникшая в результате погашения дебиторской задолженности прошлых лет по расходам, отражается на счете 303 05 "Расчеты по прочим платежам в бюджет". Начисление задолженности возможно с применением счета 401 10 "Доходы текущего финансового года". Использование счета 401 40 "Доходы будущих периодов" в данном случае необоснованно, так как возврату в бюджет подлежат целевые средства, предоставленные учреждению до 2019 года.
На счете 206 00 могла отражаться дебиторская задолженность, если учреждением ожидалось исполнение договора, по которому был произведен авансовый платеж (поставка товаров, выполнение работ, оказание услуг). Если же исполнение договора не ожидалось, а учреждением была инициирована претензионная работа, направленная на истребование возврата денежных средств, то такая задолженность подлежала переводу на счет 209 00, в момент признания ее таковой.

Обоснование вывода:
Денежные средства, поступившие при погашении дебиторской задолженности прошлых лет по расходам, источником финансирования которых были субсидии на цели осуществления капитальных вложений, подлежат возврату в соответствующий бюджет (письмо Минфина России и Федерального казначейства от 19.04.2018 NN 02-06-07/26400, 07-04-05/02-7273) в порядке, аналогичном порядку возврата в бюджет неиспользованных остатков субсидий прошлых лет. Операции по начислению задолженности учреждения перед бюджетом и возврату в бюджет средств целевых субсидий следует отражать с использованием счета 303 05 "Расчеты по прочим платежам в бюджет" (п. 133 Инструкции N 174н).
При этом положениями Инструкции N 174н прямо не установлен порядок отражения операций по восстановлению в учете бюджетного учреждения расчетов с учредителем в связи с возникновением необходимости осуществить возврат в бюджет при погашении дебиторской задолженности прошлых лет. Вместе с тем считаем возможным отразить в учете учреждения уменьшение финансового результата путем начисления кредиторской задолженности по возврату в доход соответствующего бюджета средств целевой субсидий прошлых лет аналогично порядку начисления задолженности, предусмотренному п. 152 Инструкции N 174н, в случае выявления факта их нецелевого использования. При этом такой порядок учета следует согласовать с учредителем (п. 4 Инструкции N 174н).
Доходы в виде целевой субсидии признаются доходами текущего периода в соответствии с отчетом о достижении целевых показателей (о выполнении условия при передаче актива) (п. 158 Инструкции N 174н). Поэтому с 2019 года в случае, если отчет учредителю еще не представлялся, начисление задолженности перед бюджетом по возврату субсидии на иные цели необходимо отражать по дебету счета 401 40 "Доходы будущих периодов".
В рассматриваемой ситуации речь идет о целевой субсидии прошлых лет, отчет учредителю был представлен ранее, поэтому и отражение в учете производилось по старым правилам, без использования счета 0 401 40 000. В таком случае начисление задолженности перед соответствующим бюджетом может быть отражено с использованием счета 6 401 10 162 или 6 401 10 152. Учитывая неурегулированность данной ситуации, а также то обстоятельство, что остаток целевых средств образовался до 01.01.2019, то есть до начала деления поступлений на две категории (текущего и капитального характера), считаем возможным начисление задолженности перед бюджетом с использованием счета 6 401 10 152. Выбранный вариант целесообразно закрепить в учетной политике учреждения и согласовать с учредителем.
Необходимо отметить, что счет 209 00 "Расчеты по ущербу и иным доходам" применяется для учета расчетов по суммам предварительных оплат, не возвращенным контрагентом в случае расторжения договоров (иных соглашений), в том числе по решению суда (п. 220 Инструкции N 157н, письмо Минфина России от 11.04.2018 N 02-06-10/24052). При условии, что учреждение до момента возврата средств дебитором ожидало исполнения условий действующего договора, а именно поставку товара, выполнение работ или оказание услуг, перевод задолженности со счета 206 00 "Расчеты по выданным авансам" на счет 209 00 "Расчеты по ущербу и иным доходам" не осуществляется.
Вместе с тем авансовые платежи подлежат обязательному контролю со стороны учреждения. В целях исполнения условий договора учреждением должна проводиться работа по истребованию выполнения условий договора или осуществления возврата денежных средств, в том числе досудебное урегулирование взаиморасчетов. В результате претензионной работы учреждением может быть принято решение о взыскании задолженности. Если исполнение договора (поставка товара, выполнение работ, оказание услуг) не предполагается, необходимо отразить в бухгалтерском учете бюджетного учреждения перевод задолженности со счета 206 00 на счет 209 00 в момент ее признания подлежащей возврату денежными средствами. Момент признания авансовых платежей подлежащими возврату учреждение определяет самостоятельно и закрепляет в учетной политике (например, направление требования поставщику о возврате денежных средств, получение информации об отказе исполнителя выполнять обязательства по договору, решение инвентаризационной комиссии, иные условия).
В рассматриваемой ситуации возврат дебиторской задолженности осуществлен должником на основании обращения учреждения, следовательно, можно предположить, что бюджетным учреждением проводилась претензионная работа, направленная на истребование возврата денежных средств. В таких обстоятельствах задолженность учреждения необходимо было отразить в учете с использованием счета 0 209 34 000 в соответствии с п. 109 Порядка N 174н (смотрите также письмо Минфина России от 11.04.2018 N 02-06-10/24052, п. 2.7 раздела II Приложения N 1 к совместному письму Минфина России и Федерального казначейства от 21.01.2019 NN 02-06-07/2736, 07-04-05/02-932).
При этом учреждению необходимо оценить, в какой момент у учреждения возникла обязанность отразить задолженность на счете 0 209 34 000, поскольку рассматриваемая задолженность относится к прошлым отчетным периодам. Если основания для отражения задолженности на счете 209 34 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" у учреждения возникли в прошлых отчетных периодах, возникает необходимость исправить ошибку прошлых лет в соответствии с п. 33 Стандарта "Учетная политика...", п. 18 Инструкции N 157н. Так, в случае необходимости исправление ошибки, которая не влияет на финансовый результат учреждения, производится дополнительная бухгалтерская запись с использованием счета 304 86 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному", если момент переноса задолженности возник в 2018 году, или счета 304 96 "Иные расчеты прошлых лет", если решение об истребовании денежных средств было принято до 2018 года. В 15-17 разрядах номеров аналитических счетов учета счета 0 209 34 000 в такой ситуации указывается АнКВИ 510 (смотрите, в частности, письма Минфина России от 21.01.2019 NN 02-06-07/2736, 07-04-05/02-932, от 11.04.2018 N 02-06-10/24052).
Таким образом, при наличии в учреждении основания для исправления ошибки прошлых лет необходимо в период (на дату) обнаружения ошибки отразить следующие бухгалтерские записи:
1.1. Дебет 6 209 34 56Х Кредит 6 304 86 732 (6 304 96 732);
1.2. Дебет 6 304 86 832 (6 304 96 832) Кредит 6 206 ХХ 66Х - отражен перевод задолженности, по которой началась претензионная работа по истребованию денежных средств.
Операции по возврату дебиторской задолженности прошлых лет, образовавшейся в рамках деятельности с субсидиями на осуществление капитальных вложений, отражаются в бухгалтерском учете учреждений в порядке возврата неиспользованных остатков субсидий прошлых лет - в качестве увеличения показателя на забалансовом счете 18 "Выбытия денежных средств" по статье аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" и соответствующей подстатье КОСГУ (п. 66.5.1 Приказа N 132н, смотрите также п. 2.3 Раздела II Приложения к письму Минфина России и Федерального казначейства от 21.01.2019 NN 02-06-07/2736, 07-04-05/02-932).
При этом, учитывая характер операции по возврату бюджетными учреждениями остатков субсидий прошлых лет, в 15-17 разрядах счета 0 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет" считаем возможным указать аналитическую группу вида источников финансирования дефицитов бюджетов 610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов" (смотрите, например, письмо Минфина России от 02.09.2019 N 02-06-10/67478).
Соответственно, последующее поступление денежных средств от контрагента, а также их дальнейшее перечисление в доход бюджета может быть отражено следующими бухгалтерскими записями:
1. Дебет 6 201 11 510 Кредит 6 209 34 66Х (6 206 ХХ 66Х), одновременно отражается увеличение забалансового счета 17, открытого к счету 6 201 11 000 (510 АнКВИ, 510 КОСГУ)
- отражено поступление денежных средств от контрагента;
2. Дебет 6 401 10 152 Кредит 6 303 05 731
- начислена задолженность по возврату средств субсидии прошлых лет перед бюджетом;
3. Дебет 6 303 05 831 Кредит 6 201 11 610,
одновременно отражается увеличение забалансового счета 18, открытого к счету 6 201 11 000 (610 АнКВИ, 610 КОСГУ)
- погашена задолженность по возврату средств в бюджет.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Новые редакции Инструкций 157н, 162н, 174н и 183н: обзор самых важных изменений 2019 года (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, июнь 2019 года);
- Энциклопедия решений. Учет операций по возврату бюджетному и автономному учреждению дебиторской задолженности;
- Энциклопедия решений. Учет субсидий на иные цели в 2019 году.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
государственный советник 1 класса Разрезова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

25 декабря 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.