Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Разницы, возникающие в данной ситуации при отражении сумм амортизации в составе расходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения, следует квалифицировать в качестве постоянных.
Чтобы скорректировать в бухгалтерском учете налог на прибыль организаций, начисленный на финансовый результат, сформированный за отчетный период по правилам бухгалтерского учета, до налога на прибыль организаций, сформированного по правилам налогового учета, необходимо начислить постоянное налоговое обязательство.

Обоснование вывода:
Применение ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (далее - ПБУ 18/02) позволяет корректировать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности налог на прибыль организаций, начисленный на финансовый результат (прибыль/убыток), сформированный за отчетный период по правилам бухгалтерского учета, до налога на прибыль организаций, сформированного по правилам налогового учета и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (п. 1 ПБУ 18/02).
Доходы и расходы организации:
- формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;
- учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов квалифицируются в качестве постоянных разниц (п. 4 ПБУ 18/02).
Доходы и расходы организации, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, образуют временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02).
Принятие решения о квалификации различия в оценке операции в бухгалтерском учете и в целях налогообложения в составе постоянных или временных разниц принимается в зависимости от обстоятельств, сопровождающих хозяйственную операцию.
В рассматриваемой ситуации разница между данными бухгалтерского и налогового учета обусловлена различиями в первоначальной стоимости этих активов, которые возникли из-за применения разных методов оценки ОС, внесенных в счет вклада в уставный капитал организации (п. 9 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01), п. 1 ст. 277 НК РФ).
Отметим, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете сумма начисляемой амортизации зависит, в частности, от величины первоначальной стоимости ОС (п.п. 19, 20 ПБУ 6/01, ст.ст. 259-259.2 НК РФ). Поскольку в данной ситуации общая сумма амортизации, признанная для целей бухгалтерского учета, никогда не будет равна общей сумме амортизации, включенной в состав расходов в налоговом учете, то возникающие разницы, с нашей точки зрения, в полной мере соответствуют определению постоянных разниц, установленному п. 4 ПБУ 18/02.
Следовательно, чтобы скорректировать в бухгалтерском учете налог на прибыль организаций, начисленный на финансовый результат, сформированный за отчетный период по правилам бухгалтерского учета, до налога на прибыль организаций, сформированного по правилам налогового учета, в данном случае необходимо начислить постоянное налоговое обязательство (п. 7 ПБУ 18/02).
Отметим, что ПНО признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница (в данном случае - в периоде начисления амортизации), и равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную НК РФ и действующую на отчетную дату (п. 7 ПБУ 18/02).
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, ПНО отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки":
Дебет 99 Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль"
- начислено ПНО на разницу в суммах амортизации ОС в бухгалтерском и налоговом учете.

К сведению:
Согласно п. 11 ПБУ 18/02 при применении в случае продажи объектов ОС разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов ОС и расходов, связанных с их продажей, возникают вычитаемые временные разницы (ВВР).
Отметим, что различные правила признания остаточной стоимости ОС при их продаже применяются в бухгалтерском и налоговом учете только при продаже ОС с убытком.
В бухгалтерском учете расходы от продажи основных средств, бывших в употреблении, вне зависимости от ситуации, признаются в составе прочих расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся (то есть в периоде их продажи) (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", п. 31 ПБУ 6/01). Для целей налогообложения убыток, возникший при реализации ОС, включается в состав прочих расходов равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации выбывающего ОС (п. 3 ст. 268 НК РФ). При этом ВВР определяется исходя из суммы убытка по данным налогового учета.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Самойлюк Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

17 мая 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.