Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Стоимость переданных безвозмездно товаров относится в дебет счета 91.
При безвозмездной передаче товара дохода, облагаемого налогом на прибыль, не возникает. При этом расходы, которые несет организация при такой передаче, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В данном случае может применяться нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения отгрузки на экспорт. В таком случае следует оформить контракт с иностранным лицом, таможенную декларацию, транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы, счет-фактуру (если сторонами контракта не предусмотрено иное).

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

При безвозмездной передаче товаров увеличения экономических выгод у организации не происходит, соответственно, дохода в бухгалтерском учете не возникает (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Передаваемые безвозмездно товары списываются с учета по фактической себестоимости, то есть по стоимости, по которой они ранее были приняты на учет (п.п. 2, 5, 6, 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов").
Стоимость МПЗ, передаваемых безвозмездно, а также возникающие расходы по отпуску этих МПЗ относятся на финансовые результаты (п. 132 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, далее - Методические указания). В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета стоимость переданных безвозмездно товаров относится в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" (п.п. 11, 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
В соответствии с п. 132 Методических указаний списание МПЗ, передаваемых по договору дарения или безвозмездно, осуществляется на основании первичных документов на отпуск материалов (товарно-транспортных накладных, заявлений на отпуск материалов на сторону, приказов на отпуск и др.).
Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ). При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Безвозмездная передача товаров может сопровождаться оформлением договора дарения в письменной форме (в случаях, указанных в п. 2 ст. 574 ГК РФ)*(1), товарной накладной и счета-фактуры.

Налог на прибыль

При безвозмездной передаче товаров у российской организации не возникает доход, облагаемый налогом на прибыль (п. 5 ст. 13 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (Москва, 13.10.2014), п. 1 ст. 41, ст.ст. 248, 249, 250 НК РФ).
При этом стоимость безвозмездно переданных товаров и расходы, которые несет организация при такой передаче, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 252, п. 16 ст. 270 НК РФ).

НДС

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров и является объектом обложения НДС. Налоговая база при безвозмездной передаче товаров определяется исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации имеет место экспортная операция, для которой в главе 21 НК РФ предусмотрены некоторые особенности.
Отметим, международные соглашения между Правительством РФ и Правительством КНР, регулирующие порядок налогообложения НДС операций между резидентами указанных стран, отсутствуют, поэтому для определения налоговых последствий по НДС для российской организации в данном случае следует руководствоваться нормами главы 21 НК РФ (п. 1 ст. 7 НК РФ).
Реализация товаров на экспорт признается объектом налогообложения НДС, поскольку в момент отгрузки (передачи) товар находится на территории РФ (пп. 1 ст. 146, ст. 147 НК РФ). При вывозе товаров с территории РФ в таможенной процедуре экспорта НДС не уплачивается (пп. 1 п. 2 ст. 151 НК РФ), поскольку пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ предусмотрено, что для товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяется налоговая ставка 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ*(2).
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки НДС 0% в налоговые органы представляются (п. 1 ст. 165 НК РФ):
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории ЕАЭС (пп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ);
2) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ). При вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу РФ с государством - членом ТС (например, Казахстан), на которой таможенное оформление отменено, в третьи страны представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа РФ, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров (абзац 3 пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ, письмо Минфина России от 19.07.2017 N 03-07-13/1/45813*(3).
В силу требований п.п. 9, 10 ст. 165 НК РФ указанные документы (их копии) должны быть представлены в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией в срок не позднее 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.
Моментом определения налоговой базы по товарам, реализованным на экспорт, является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ (п. 9 ст. 167 НК РФ, смотрите Энциклопедию решений. Момент определения налоговой базы по НДС при экспорте).
Если же в установленный срок необходимый пакет документов не собран, момент определения налоговой базы определяется на дату отгрузки товара (абзац 2 п. 9 ст. 167, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). В этом случае НДС исчисляется по соответствующим ставкам, предусмотренным п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (абзац 2 п. 9 ст. 165 НК РФ), и подлежит уплате в бюджет за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров (письмо Минфина России от 11.07.2013 N 03-07-13/1/26980).
Счет-фактура выставляется при реализации товаров во всех случаях, за исключением реализации товаров, не облагаемых НДС на основании ст. 149 НК РФ (если иное не предусмотрено пп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ) (п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ). Однако согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ продавец может не составлять счета-фактуры при совершении операций по реализации товаров лицам, не являющимся плательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей плательщика НДС, по письменному согласию сторон сделки. По нашему мнению, это положение вполне применимо к экспортным операциям, поскольку иностранные покупатели плательщиками российского НДС, как правило, не являются. Следует лишь закрепить согласие на невыставление счетов-фактур в контракте (подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Особенности налогообложения НДС при вывозе товаров с территории РФ (экспорте)).
Таким образом, применение налоговой ставки в размере 0% при экспорте товаров возможно только при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (в том числе при безвозмездной передаче - смотрите письмо Минфина России от 16.04.2009 N 03-07-08/90). В таком случае следует оформить контракт с иностранным лицом, таможенную декларацию, транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы, счет-фактуру (если сторонами контракта не предусмотрено иное).
НДС, предъявленный при приобретении товаров, используемых для операций по экспорту несырьевых товаров, принимается к вычету в общеустановленном порядке: после постановки на учет указанных приобретений на основании первичных документов; при наличии правильно оформленных счетов-фактур продавцов (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, смотрите Энциклопедию решений. Налоговые вычеты по НДС при экспорте).
Дополнительно отметим, в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории РФ передача товаров безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)", за исключением подакцизных товаров. При этом если получателем товаров является организация (п. 2 ст. 11 НК РФ), документами, подтверждающими право на освобождение от налогообложения, являются:
- договор или контракт о безвозмездной передаче налогоплательщиком товаров;
- акт приема-передачи товаров или иной документ, подтверждающий передачу налогоплательщиком товаров (подробнее можно ознакомиться в Энциклопедии решений. Освобождение от НДС операций по передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездно в рамках благотворительности).
Если реализация экспортируемого товара освобождается от налогообложения НДС по ст. 149 НК РФ, то в отношении экспорта таких товаров нулевая ставка НДС, предусмотренная п. 1 ст. 164 НК РФ, не применяется (письмо Минфина России от 02.02.2011 N 03-07-08/32).

К сведению:
Заметим, что для отправки партии масок как гуманитарного груза необходимо письменное подтверждение такого его характера от МЧС или Минздрава РФ. Кроме того, чтобы ввезти медицинский товар в любую страну, у организации должно быть специальное разрешение Минздрава государства-импортера. В случае экспорта масок в КНР это разрешение не требуется, если есть сертификат соответствия качества товара стандартам ЕС, США или Японии. Поэтому прежде чем производить отгрузку товара (маски по коду ТН ВЭД 6307909800), необходимо проконсультироваться у грузополучателя и добиться того, чтобы он заранее согласовал все документы по грузу с китайскими таможенными брокерами.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

20 февраля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей, договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).
В отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб. (п. 1 ст. 575 ГК РФ).
Обращаем внимание, что правомерность и гражданско-правовые аспекты совершения указанной сделки в рамках данной консультации не рассматриваются.
*(2) С 01.01.2018 налогоплательщики вправе отказаться от нулевой ставки НДС и применять ставки в соответствии с п.п. 2, 3 ст. 164 НК РФ. Порядок отказа от ставки НДС 0% и условия применения ставок 18 (и/или 10%) приведены в новом п. 7 ст. 164 НК РФ (введенном в действие Федеральным законом от 27.11.2017 N 350-ФЗ).
*(3) С 01.10.2018 для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров, не являющихся припасами (пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ), представлять копии транспортных и товарно-сопроводительных документов и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ, не требуется (изменения внесены Федеральным законом от 03.08.2018 N 302-ФЗ) (письмо Минфина России от 09.08.2018 N 03-07-14/56316).