Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Оплата жилья для работника, являющегося временно пребывающим в РФ ВКС, страховыми взносами на ОПС, ОМС и ВНиМ не облагается. При этом есть предпосылки для признания арендной платы объектом обложения страховыми взносами от НС и ПЗ в качестве выплаты (вознаграждения) в натуральной форме.
Вариант отражения операции в бухгалтерском учете приведен в соответствующем разделе.

Обоснование вывода:

Страховые взносы

1) В отличие от НДФЛ*(1), начисление страховых взносов на выплаты иностранным высококвалифицированным специалистам (далее - ВКС), с которыми заключены трудовые договоры, зависит от статуса иностранного лица.
В соответствии с п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений. При этом в силу пп. 15 п. 1 ст. 422 НК РФ суммы выплат и иных вознаграждений в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории РФ, не подлежат обложению страховыми взносами, за исключением сумм выплат и иных вознаграждений в пользу таких лиц, признаваемых застрахованными лицами в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Круг лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию, определен, в частности:
- по обязательному пенсионному страхованию (ОПС) - ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ);
- по обязательному медицинскому страхованию (ОМС) - ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 326-ФЗ);
- по страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (ВНиМ) - ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 7 Закона N 167-ФЗ и п. 1 ст. 2 Закона N 255-ФЗ обязательному пенсионному страхованию и обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством подлежат в том числе работающие по трудовым договорам иностранные граждане, временно пребывающие в РФ (за исключением ВКС в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации"). Иностранные граждане, временно пребывающие в РФ, не поименованы в качестве застрахованных по ОМС (п. 1 ст. 10 Закона N 326-ФЗ)*(2).
Таким образом, временно пребывающие в РФ иностранные граждане, признанные ВКС в соответствии с Законом N 115-ФЗ, не являются застрахованными лицами по ОПС, ОМС и ВНиМ. Соответственно, любые выплаты (вознаграждения) в их пользу страховыми взносами по этим видам страхования не облагаются (письма Минфина России от 19.12.2017 N 03-15-06/84898, от 13.11.2017 N 03-15-06/74702, от 15.05.2017 N 03-15-06/29178, ФНС России от 22.11.2017 N ГД-4-11/26208@, а также письмо Минфина России от 01.08.2018 N 03-04-06/54287). Стоит заметить, что выплаты (вознаграждения) в пользу указанных лиц, не являющихся застрахованными по ОПС, ОМС и ВНиМ, в расчете по страховым взносам не отражаются (письмо ФНС России от 28.09.2017 N ГД-4-11/19525@).
Иными словами, оплата жилья для работника, являющегося временно пребывающим в РФ ВКС, страховыми взносами на ОПС, ОМС и ВНиМ не облагается.
2) Что касается взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (НС и ПЗ), то иностранные граждане, независимо от их правового статуса, являются застрахованными по этому виду обязательного страхования наравне с гражданами РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ (ст. 3, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", далее - Закон N 125-ФЗ). Следовательно, вознаграждения, выплачиваемые иностранному работнику, в том числе являющемуся ВКС, подлежат обложению взносами на страхование от НС и ПЗ в том же порядке, что и выплаты (вознаграждения) в пользу граждан РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 10.11.2006 N 21-18/668).
При этом выплаты в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) формируют объект обложения и базу для начисления страховых взносов от НС и ПЗ наряду с выплатами в денежной форме (ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ). Статья 20.2 Закона N 125-ФЗ не предусматривает оснований для освобождения от обложения страховыми взносами сумм оплаты жилья для работника, в том числе временно пребывающего в РФ иностранного гражданина.
Учитывая, что оплата арендованной квартиры производится работодателем в рамках трудовых отношений, есть предпосылки для признания арендной платы объектом обложения страховыми взносами от НС и ПЗ. Косвенно такой вывод можно сделать из письма ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985.
Однако указанная позиция небесспорна, что следует из судебной практики, связанной в том числе с начислением страховых взносов на ОПС, ОМС и ВНиМ на суммы оплаты (или компенсации стоимости) жилья работникам (например, определение Верховного Суда РФ от 21.03.2019 N 306-ЭС19-1713, определение ВС РФ от 22.09.2015 N 304-КГ15-5000). Логика судов основана на том, что не все выплаты, производимые в связи с наличием трудовых отношений, представляют собой оплату за труд и образуют объект обложения страховыми взносами*(3).
Во всяком случае, несмотря на то, что в данном случае работодатель оплачивает аренду квартиры непосредственно арендодателю, исключить риск возникновения спора с ФСС РФ в случае неначисления страховых взносов от НС и ПЗ на стоимость аренды мы не можем (определение ВАС РФ от 12.05.2014 N ВАС-3314/14).

Бухгалтерский учет

Согласно п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
На наш взгляд, расходы, связанные с обеспечением жильем иностранных работников, предусмотренные трудовыми договорами, могут быть учтены в составе расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5, 7, 9 ПБУ 10/99).
Вместе с тем, как отмечалось нами ранее*(1), гарантия жилищного обеспечения, представляемая в соответствии с п. 5 ст. 16 Закона N 115-ФЗ иностранному гражданину на период его пребывания в РФ приглашающей стороной, не означает, что такое обеспечение должно иметь безвозмездный характер (письма Минфина России от 19.03.2013 N 03-03-06/1/8392, от 18.05.2012 N 03-03-06/1/255, ФНС России от 10.01.2017 N БС-4-11/123@).
Поэтому не видим препятствий для отнесения сумм оплаты арендованной для ВКС квартиры к прочим расходам (п. 12 ПБУ 10/99) (при условии, что такая оплата не является частью оплаты труда в натуральной форме*(4)).
Исходя из Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, бухгалтерские проводки в данном случае могут быть следующими (предположим, что арендодатель-ИП не является плательщиком НДС, а организация, во избежание налоговых рисков, приняла решение начислять страховые взносы и удерживать с арендной платы НДФЛ):
Дебет 60 (76) Кредит 51
- перечислена арендная плата арендодателю;
Дебет 20 (26, 44... 91) Кредит 60 (76)
- в зависимости от принятого решения стоимость аренды учтена в составе расходов по обычным видам деятельности или в составе прочих расходов;
Дебет 20 (26, 44... 91) Кредит 69
- начислены страховые взносы от НС и ПЗ с дохода в натуральной форме;
Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- удержан НДФЛ при ближайшей выплате иностранному работнику доходов в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Страховые взносы на выплаты иностранным высококвалифицированным специалистам;
- Энциклопедия решений. Налогообложение компенсации иногороднему работнику стоимости найма жилья;
- Вопрос: Иностранные граждане и лица без гражданства, временно пребывающие в РФ (за исключением высококвалифицированных специалистов), теперь должны быть застрахованы на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Предусматривается, что указанные лица имеют право на получение пособия по временной нетрудоспособности при условии уплаты за них страховых взносов работодателями за период не менее шести месяцев, предшествующих месяцу, в котором наступил страховой случай. Имеют ли право на страховое обеспечение высококвалифицированные иностранные специалисты, постоянно или временно проживающие на территории РФ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)
- Позиции высших судов. Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами. (Ст. 20.2 Закона "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

25 февраля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите предыдущую консультацию.
*(2) Статьей 2 Закона N 167-ФЗ, п. 2 ст. 1.1 Закона N 255-ФЗ и п. 2 ст. 2 Закона N 326-ФЗ определено, что в случаях, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные указанными законами, применяются правила международного договора Российской Федерации. Смотрите, например, письма Минфина России от 09.10.2019 N 03-15-06/77453, от 22.08.2017 N 03-15-06/53619, от 12.07.2017 N 03-15-06/44430, ФНС России от 14.02.2017 N БС-4-11/2686.
*(3) Подробнее смотрите в ответе на Вопрос: Иногородний работник организации самостоятельно снимает жилье у физического лица по договору аренды. Работник не относится к военнослужащим, педагогам, врачам и работникам других профессий, которым компенсация найма жилья предусмотрена законодательством. Организация планирует предусмотреть в трудовом договоре ежемесячную компенсацию за наем жилья в размере, равном сумме арендной платы. Облагается ли данная компенсация страховыми взносами и НДФЛ? Можно ли отнести данную компенсацию на расходы в целях налогообложения прибыли? Какие документы работнику необходимо представить для подтверждения оплаты жилья? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.)
*(4) В этом случае говорить об основаниях неначисления страховых взносов от НС и ПЗ, а также НДФЛ (пп. 3 п. 2 ст. 211 НК РФ) на сумму арендной платы не приходится.