Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При частичном погашении долга организация не предъявляет НДС организации-должнику.
Сумма исчисленного налога учитывается в расходах и отражается по строке 041 Приложения N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль.
Доходы и расходы отражаются по строкам 013 Приложения N 1 к Листу 02 и 059 Приложения N 2 к Листу 02 соответственно.

Обоснование вывода:

НДС

Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав определены в ст. 155 НК РФ.
Так, из положений п. 2 ст. 155 НК РФ следует, что при получении денежных средств от должника новый кредитор формирует налоговую базу по НДС только в том случае, если сумма его дохода будет превышать сумму расходов на приобретение указанного требования (письмо Минфина России от 02.04.2018 N 03-07-11/20992). Сумма налога должна исчисляться с применением расчетной налоговой ставки 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
При получении оплаты (в т.ч. и частичной) от должника организация не реализует последнему товары (работы, услуги, имущественные права). Не являются данные средства и предварительной оплатой товаров (работ, услуг, имущественных прав). Поэтому организации, исходя из положений п.п. 1, 3 ст. 168 НК РФ, не требуется предъявлять НДС организации-должнику. Вместе с тем для отражения операций в книге продаж и в декларации по НДС считаем целесообразным оформление счета-фактуры в одном экземпляре (п.п. 2, 3, пп. "т" п. 7, 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утверждена постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)).

Налог на прибыль

У организации, приобретающей право требования, налогооблагаемый доход возникает, в частности, в случае погашения обязательства должником. При этом указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) цессионария будет соответствовать сумме, которую он получит от должника при погашении обязательства, так как в силу п. 1 ст. 248 НК РФ из суммы дохода исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Одновременно полученные доходы могут быть уменьшены на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, последнее предложение п. 3 ст. 279 НК РФ, письма Минфина России от 22.04.2019 N 03-03-06/1/29086, от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17042, от 16.02.2017 N 03-03-06/3/8724, от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
При частичном погашении задолженности в составе расходов цессионария учитываются расходы по приобретению права требования долга пропорционально погашаемой должником части задолженности (письма Минфина России от 09.06.2018 N 03-03-06/1/39792, от 11.11.2013 N 03-03-06/2/48041, от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30028, от 08.11.2011 N 03-03-06/1/726). Аналогичной позиции придерживаются и суды (постановление ФАС Уральского округа от 08.06.2012 N Ф09-3990/12 по делу N А50-18388/2011).
Пункт 19 ст. 270 НК РФ не позволяет учитывать в расходах суммы налога, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). В свою очередь, в случае, когда НДС покупателям не предъявляется (что и имеет место в анализируемом случае), у налогоплательщика появляется право учесть сумму НДС в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Исходя из разъяснений, приведенных в письме Минфина России от 24.01.2017 N 03-03-06/1/3271 (смотрите также письма Минфина России от 14.02.2018 N 03-07-11/9078, от 20.01.2017 N 03-03-06/1/3257), можно сделать вывод о праве организации учесть в расходах и сумму НДС, исчисленную в порядке п. 2 ст. 155 НК РФ.
В настоящее время применяется форма налоговой декларации, утвержденная приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@. Этим же приказом утвержден и порядок заполнения налоговой декларации (далее - Порядок).
Так, по строке 013 приложения N 1 к Листу 02 отражается выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации прав требований долга, указанных в Приложении N 3 к Листу 02.
На основании п. 8.2 Порядка, на наш взгляд, можно сделать вывод, что в Приложении N 3 к Листу 02 отражаются доходы и расходы, связанные с реализацией права требования долга до наступления срока платежа.
Поскольку в рассматриваемой ситуации происходит погашение долга должником, полагаем, что такая операция в Приложении N 3 к Листу 02 не отражается. По нашему мнению, в налоговой декларации полученный организацией доход целесообразно отразить по строке 013 Приложения N 1 к Листу 02. В свою очередь, произведенные расходы на покупку права требования отражаются по строке 059 Приложения N 2 к Листу 02 (п. 7.5 Порядка). Сумма же исчисленного по расчетной ставке НДС отражается по строке 041 Приложения N 2 к Листу 02 (п. 7.1 Порядка).
Разъяснений уполномоченных органов, касающихся непосредственно порядка заполнения налоговой декларации, применительно к данному случаю нам обнаружить не удалось.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

20 апреля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.