Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете бюджетного учреждения бланки строгой отчетности, приобретенные до 2019 года, отвечающие понятию "актив", могут быть учтены на счете 105 06 "Прочие материальные запасы" по текущей оценочной стоимости, а в случае невозможности ее определения - в условной оценке: один бланк, один рубль. Такой порядок следует закрепить в учетной политике учреждения.

Обоснование вывода:
Объектами бухгалтерского учета являются активы, обязательства, источники финансирования деятельности субъекта учета, доходы, расходы, иные объекты. Так, для целей бухгалтерского учета признается имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод (п.п. 35, 36 Стандарта "Концептуальные основы..."). Таким образом, бланки строгой отчетности, приобретенные учреждением для осуществления своей деятельности, соответствуют понятию "актив" и, как следствие, подлежат отражению на балансе учреждения на соответствующих счетах Рабочего плана счетов бухгалтерского учета.
Кроме того, с 01.01.2019 расходы на приобретение (изготовление) бланков строгой отчетности относятся на подстатью 349 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов однократного применения" КОСГУ (п. 11.4.8 Порядка N 209н). Таким образом, приобретение бланков строгой отчетности предполагает дальнейший их учет на балансовом счете 105 00 "Материальные запасы".
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации бланки строгой отчетности были приобретены учреждением до 2019 года, то есть до применения Порядка N 209н. Кроме того, в действующей редакции п. 332 Инструкции N 157н предусмотрен учет бланков строгой отчетности на забалансовых счетах, а именно с использованием счета 03 "Бланки строгой отчетности" (п. 337 Инструкции N 157н). При этом в п. 118 Инструкции N 157н указано, что бланки строгой отчетности исключаются из учета в составе прочих материальных запасов.
Однако отметим, что Минфин РФ подготовил проект приказа о внесении изменений в Инструкцию N 157н, в котором бланки строгой отчетности прямо поименованы в составе материальных запасов. Одновременно с этим планируется скорректировать и порядок забалансового учета бланков строгой отчетности. Такие материальные ценности должны будут приниматься к учету на счете 03 в момент их выдачи со склада ответственным лицам или с момента приобретения - в случае, когда на склад они не принимаются.
Кроме того, начиная с 01.01.2020 бюджетные учреждения, в части учета материальных запасов, руководствуются в том числе требованиями Стандарта "Запасы". Так, согласно п. 45 Стандарта "Запасы" объекты бухгалтерского учета, подлежащие отражению на соответствующих балансовых счетах, ранее не признававшиеся таковыми в составе запасов и (или) отражавшиеся на забалансовом учете, признаются субъектом учета в составе запасов и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах по их первоначальной стоимости (смотрите также п. 8 Методических рекомендаций к Стандарту "Запасы").
Таким образом, несмотря на наличие некоторых противоречий в формулировках Инструкции N 157н относительно порядка учета бланков строгой отчетности, считаем, что учитывая нормы Стандарта "Концептуальные основы...", Стандарта "Запасы" бланки строгой отчетности, хранящиеся на складах учреждения, соответствуют понятию "актив" и подлежат отражению на счете 105 06 "Прочие материальные запасы" до момента выдачи их со склада с дальнейшим отражением на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности" (смотрите также письма Минфина России от 14.03.2019 N 02-06-10/16864, от 26.04.2019 N 02-07-07/31230). Кроме того, требование об отражение на балансовом учете бланков строгой отчетности, хранящихся на складах учреждения, относится в том числе и к бланкам строгой отчетности, приобретенных до 01.01.2019 (смотрите письмо Минфина России от 25.10.2019 N 02-07-10/82444).
Вместе с тем учитывая, что новые положения Инструкции N 157н пока существуют в виде проекта, а действующие нормы Инструкции N 157н могут быть неоднозначно истолкованы, учреждению следует закрепить в рамках формирования учетной политики детальный порядок учета бланков строгой отчетности, с учетом норм Стандарта "Концептуальные основы...", Стандарта "Запасы" и разъяснений финансового ведомства.
Объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость материальных запасов при их приобретении признается их фактической стоимостью (п. 23, п. 100 Инструкции N 157н).
Однако в рассматриваемой ситуации данные о первоначальной стоимости приобретенных бланков строгой отчетности отсутствуют. Данные бланки учитываются на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности" в условной оценке: один бланк, один рубль. В таком случае комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов может быть принято решение о принятии к балансовому учету бланков строгой отчетности по текущей оценочной стоимости, признаваемой справедливой стоимостью данного актива. Аналогично определяется стоимость материальных запасов, полученных учреждением по необменной операции, в случае, когда передающей стороной стоимость не была указана (п. 25 Инструкции N 157н).
Оценочная стоимость определяется как сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи названных активов на дату принятия к учету. Определение текущей оценочной стоимости осуществляется на основе цены, действующей на дату принятия материальных ценностей к учету (оприходования) на этот или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения - экспертным путем. При определении текущей оценочной стоимости профильной комиссией учреждения могут использоваться данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов.
Обратите внимание, что в случае, если данные о ценах на аналогичные либо схожие материальные ценности по каким-либо причинам недоступны, текущая оценочная стоимость признается в условной оценке, равной одному рублю. При этом указанные материальные ценности, соответствующие критериям признания активов, отражаются субъектом учета на балансовых счетах в условной оценке: один объект, один рубль. После получения данных о ценах на аналогичные либо схожие материальные ценности по объекту нефинансового актива (материальной ценности), отраженных на дату признания в условной оценке, комиссией субъекта учета осуществляется пересмотр балансовой (справедливой) стоимости такого объекта.
Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения бланки строгой отчетности, приобретенные до 2019 года, отвечающие понятию "актив", могут быть учтены на счете 105 06 по текущей оценочной стоимости, а в случае невозможности ее определения - в условной оценке: один бланк, один рубль. Такой порядок следует закрепить в учетной политике учреждения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Панина Кристина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

29 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.