Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок бухгалтерского учета приведен ниже.
В целях отражения в учете утилизации (списания) фруктовой мякоти необходимы документы, составленные при проведении инвентаризации, а также акт уничтожения (утилизации) фруктовой мякоти.
Если услуги по утилизации оказываются сторонней организацией, то дополнительно следует иметь документ, подтверждающий факт оказания услуги и ее стоимость.

Обоснование вывода:
На основании ст. 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" (далее - Закон N 29-ФЗ) пищевые продукты, материалы и изделия, сроки годности которых истекли или которые имеют явные признаки недоброкачественности, признаются некачественными и опасными, подлежат утилизации или уничтожению (ст.ст. 24, 25 Закона N 29-ФЗ).
Согласно п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, при выявлении фактов порчи имущества (в том числе материально-производственных запасов, далее - МПЗ) в организации должна быть проведена инвентаризация. Аналогичное требование содержится в п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.
Таким образом, просроченные (испорченные) МПЗ выявляются по результатам инвентаризации, пошаговый алгоритм порядка проведения которой приведен в рекомендованных нами материалах.
Частью 1 ст. 9 Федерального закона от 06.11.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) установлено, что каждый факт хозяйственной жизни организации должен быть документально оформлен. Не исключение и списание МПЗ с истекшим сроком годности.
В настоящее время у организации нет обязанности составлять унифицированные формы первичных документов (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Вместе с тем организация вправе использовать утвержденные ранее унифицированные формы. Например, в рассматриваемом случае для оформления результатов инвентаризации МПЗ можно оформить инвентаризационную опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3) и сличительную ведомость результатов инвентаризации (форма N ИНВ-19) (утверждены постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88).
О том, какие документы должна иметь организация в случае списания МПЗ с истекшим сроком годности, разъясняется в письме Минфина России от 24.12.2014 N 03-03-06/1/66948. При этом свои выводы представители финансового ведомства делают с учетом позиции, изложенной в постановлении ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2.
Так, по мнению чиновников, в перечень необходимых документов вошли, в частности:
- акты о проведении инвентаризации;
- акты уничтожения (утилизации) некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях и количестве уничтоженных (утилизированных) товаров, дате уничтожения (утилизации).
Учитывая изложенное, считаем, что, помимо документов, составленных для оформления результатов инвентаризации МПЗ (формы NN ИНВ-3, ИНВ-19), организации целесообразно иметь акт уничтожения (утилизации) фруктовой мякоти, в котором содержится информация в том числе о количестве уничтоженной мякоти и дате уничтожения (утилизации). Кроме того, если услуги по утилизации оказываются сторонней организацией, то дополнительно, на наш взгляд, следует иметь документ, подтверждающий факт оказания услуги и ее стоимость.
В силу положений п.п. 4, 5, 12 ПБУ 10/99 стоимость списываемой фруктовой мякоти учитывается в составе прочих расходов.
В бухгалтерском учете списание фруктовой мякоти с истекшим сроком годности отражается:
Дебет 94 Кредит 10
- списана стоимость просроченной мякоти;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 94
- указанная сумма учтена в составе прочих расходов.
В случае принятия решения о восстановлении НДС оформляются записи*(1):
Дебет 19 Кредит 68
- восстановлен НДС, ранее принятый к вычету в части фруктовой мякоти;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 19
- отражен в составе прочих расходов восстановленный НДС.
При осуществлении расходов по утилизации собственными силами в учете может быть сделана запись:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 70 (69).
Если утилизацию будет осуществлять специализированная организация, то в учете будут сделаны записи:
Дебет 91 Кредит 60
- учтены услуги, оказанные третьей стороной по утилизации фруктовой мякоти;
Дебет 19 Кредит 60
- выделен НДС*(2);
Дебет 68 Кредит 19 НДС
- принят к вычету
или
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 19 НДС
- учтен в прочих расходах.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедии решений. Порядок проведения инвентаризации: пошаговый алгоритм;
- Пример заполнения Акта о списании товаров (Форма N ТОРГ-16) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, март 2019 г.);
- Пример заполнения инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (Форма N ИНВ-3) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, март 2019 г.);
- Вопрос: Организация (общая система налогообложения) импортировала товар (косметическую продукцию). В запланированные сроки реализовать товар не удалось. На данный момент имеются значительные остатки товара (косметики) с истекшим сроком годности. Можно ли списать косметику с истекшим сроком годности и учесть ее стоимость при формировании налоговой базы по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)
- Вопрос: Организация занимается розничной продажей продуктов питания. Согласно условиям договора право собственности на товар переходит в момент подписания товарной накладной. Товар с истекшим сроком реализации не возвращается поставщику и подлежит утилизации. У молока истек срок годности, организация уничтожила его своими силами. Можно ли для целей исчисления налога на прибыль списать на расходы стоимость продуктов с истекшим сроком годности и стоимость их утилизации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2012 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

22 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) По мнению представителей финансового ведомства, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по МПЗ, которые в дальнейшем утилизируются, подлежат восстановлению, так как их выбытие по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, объектом обложения НДС не является (письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332).
Однако позиция чиновников, на наш взгляд, не соответствует положениям главы 21 НК РФ. Поясним.
Случаи, когда суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету в порядке ст.ст. 171, 172 НК РФ, подлежат восстановлению, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. Перечень носит закрытый характер и не содержит такого основания для восстановления налога, как утилизация (списание) товарно-материальных ценностей в связи с истечением срока годности. В этой связи можно сделать вывод, что организация вправе не восстанавливать НДС по фруктовой мякоти, которая списывается в связи с истечением срока годности.
При этом обширная арбитражная практика свидетельствует о том, что данную точку зрения организации с большой долей вероятности придется отстаивать в суде. В подобных ситуациях судьи преимущественно поддерживают налогоплательщиков (постановления АС Северо-Кавказского округа от 16.11.2015 N Ф08-7191/15 по делу N А32-12667/2015, ФАС Московского округа от 15.07.2014 N Ф05-7043/14 по делу N А40-135147/2013, ФАС Северо-Западного округа от 03.02.2014 N Ф07-10322/13 по делу N А42-74/2013, Тринадцатого ААС от 21.11.2016 N 13АП-28454/16, Семнадцатого ААС от 18.11.2015 N 17АП-13599/15, решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11).
*(2) На основании п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ сумма НДС, предъявленная продавцом товара (работы, услуги), принимается к вычету у налогоплательщика при соблюдении следующих условий:
- товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;
- товары (работы, услуги) приняты к учету;
- имеется счет-фактура;
- имеются соответствующие первичные документы.
Исходя из разъяснений финансового ведомства (письма Минфина РФ от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332), выбытие МПЗ в связи с истечением срока годности не приводит к возникновению объекта налогообложения НДС. Следуя указанной логике, можно заключить, что услуги по утилизации фруктовой мякоти с истекшим сроком годности не используются налогоплательщиком в деятельности, подлежащей налогообложению НДС. Поэтому сумма НДС по таким услугам не принимается к вычетам.
Вместе с тем обратное косвенно следует, например, из постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 17969/09.