Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация в бухгалтерском учете признает стоимость приобретенных и выданных средств индивидуальной защиты в составе расходов по обычной деятельности, приняв предъявленный НДС к вычету; в целях налогообложения прибыли включает такие затраты в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Обоснование позиции:
Обеспечение безопасности и нормальных условий труда, соответствующих государственным нормативным требованиям охраны труда, а также бытовых нужд работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, является обязанностью работодателя (ст.ст. 22, 163, 212, 223 ТК РФ).
Обратите внимание:
Роструд в своих разъяснениях обращает внимание на обязанность работодателя учитывать рекомендации Роспотребнадзора и обязательные для исполнения требования органов государственной власти субъектов Российской Федерации, установленные в рамках введения режима повышенной готовности или чрезвычайной ситуации и зафиксированные в соответствующих нормативных правовых актах.
Роспотребнадзор дает такие рекомендации юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, деятельность которых не приостановлена: они обязаны допускать работников к работе, предполагающей их контакты между собой и с гражданами не иначе как в средствах индивидуальной защиты (маски, респираторы, перчатки, шапочки или марлевые косынки).
А в рекомендациях непосредственно предприятиям строительной отрасли сообщено, что таким работодателям целесообразно организовать и осуществлять в том числе:
- обеспечение работников запасом одноразовых (многоразовых) масок (исходя из продолжительности рабочей смены и смены одноразовых масок не реже 1 раза в 3 часа), при этом повторное использование одноразовых масок, а также использование увлажненных масок не допускается;
- обеспечение не менее чем пятидневного запаса моющих и дезинфицирующих средств, средств индивидуальной защиты органов дыхания (маски, респираторы), перчаток (https://www.rospotrebnadzor.ru/region/korono_virus/rekomendatsii-dlya-bi znesa-covid-19.php и https://www.rospotrebnadzor.ru/files/news/%D1%80%D0%B5%D0%BA%D0%BE%D0%BC% D0%B5%D0%BD%D0%B4%D0%B0%D1%86%D0%B8%D0%B8_%D1%80%D0%BF%D0%BD_%D1%81%D1%82 %D1%80%D0%BE%D0%B8%D1%82_%D0%BF%D1%80%D0%B5%D0%B4%D0%BF%D1%80%D0%B8%D1%8F %D1%82%D0%B8%D1%8F.pdf).
Причем в них (в отличие, например, от предназначенных для сферы услуг) не упоминается обязанность фиксации исполнения вменяемого или рекомендованного.
В свою очередь, в Указе Губернатора Ярославской области от 18.03.2020 N 47 нет прямых распоряжений работодателям об обязании их контролировать нахождение сотрудников на рабочем месте в масках и перчатках.
Поэтому, на наш взгляд, работодатель исполняет рекомендации Роспотребнадзора как в отношении СИЗ органов дыхания, так и в части перчаток.

Бухгалтерский учет

Исходя из того, что трудовое законодательство возлагает на работодателя обязанность создать нормальные и безопасные условия труда на производстве для своих работников, полагаем, что затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности можно отнести на основании п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности.
На наш взгляд, с учетом того, что расходы на приобретение средств индивидуальной защиты для работников, возникшие у работодателя в связи с распространением новой коронавирусной инфекции, связаны с обычным видом деятельности организации (с изготовлением и продажей продукции либо с выполнением работ, оказанием услуг) (п. 5 ПБУ 10/99), организации следует учесть такие расходы по дебету соответствующих счетов учета затрат или расходов на продажу 20 (23, 25, 26, 29, 44...). Такие расходы отражаются по соответствующим счетам учета затрат или расходов на продажу через счет 10. Тем самым будет обеспечена возможность подтвердить наличие требуемого запаса.
Обратите внимание: использование счета 91 в данном случае необоснованно, ведь согласно п. 13 ПБУ 10/99 прочими являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.). И пока на законодательном уровне период пандемии не признан таковым, в учете произведенные расходы не могут быть учтены в таком качестве.
Учитывая, что рассматриваемые средства индивидуальной защиты выдаются работникам не на длительный срок и их повторное использование, как правило, не предусматривается, они учитываются без применения Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н (п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организаций").

НДС

Обеспечение сотрудников средствами защиты органов дыхания и перчатками не образует объекта налогообложения НДС, а вычет предъявленного НДС по приобретенным немедицинским маскам осуществляется в общем порядке (пп. 2 п. 1 ст. 146, пп, 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) (смотрите также Вопрос: Имеет ли право наша организация принять к вычету в I квартале 2011 года входной НДС по спецодежде, купленной в 2010 году, но выданной работникам в 2011 году уже исходя из норм, подтвержденных аттестацией рабочих мест (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 8(140), август 2011 г.)).

Налог на прибыль организаций

Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ). С 1 января 2020 года к расходам, предусмотренным пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, также относятся расходы на дезинфекцию помещений и приобретение приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, не указанных в пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, для выполнения санитарно-эпидемиологических и гигиенических требований органов государственной власти и органов местного самоуправления, их должностных лиц в связи с распространением новой коронавирусной инфекции (пп. "а" п. 4 ст. 1 Федерального закона от 22.04.2020 N 121-ФЗ).
Непосредственно по рассматриваемым расходам официальных комментариев нам не встретилось, считаем допустимым применить к ним общий порядок. Такие расходы не лимитированы конкретными суммами или иной величиной (смотрите также справку Нормируемые расходы по налогу на прибыль (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ), не ограничены они и отраслевыми нормативами обеспечения СИЗ. Поэтому считаем, что организация вправе уменьшить налоговую базу на фактически произведенные затраты по приобретению средств защиты органов дыхания и перчаток.
Но их учет в составе раходов предполагает документальное оформление (письмо Минфина России от 23.03.2020 N 03-03-07/22134). Этот нюанс важен еще для целей бухучета (ст.ст. 9 и 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете") и подтверждения правомерности вычета НДС.

Документальное оформление

Роструд на вопрос о необходимости изменения норм выдачи СИЗ отвечает, что достаточно конкретизировать порядок выдачи СИЗ в локальном нормативном акте. Но, кроме приказов об измененном порядке работы сотрудников и предпринятых мер по предотвращению распространения новой коронавирусной инфекции, факт передачи в подразделения МПЗ с учетом установленного порядка работы сотрудников также подлежит документированию. В качестве документов могут использоваться применяемые организацией для этих целей формы (п. 100 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н) с заполнением их в соответствии с принятыми правилами внутреннего документооборота.

К сведению:
Мы не рассматриваем в этом ответе особенности использования многоразовых масок - не очень ясно правовое регулирование этого вопроса. Судя по рекомендации Роспотребнадзора, их после нескольких часов ношения следует заменить, но можно использовать повторно после обработки.
Кому нужно проводить такую обработку и за чей счет, сколько раз она может проводиться и какой максимальный срок службы маски в этом случае, не пояснено.
Допускаем, что работодатель может довести до работников правила и порядок дезинфекции многоразовых масок, в этом случае организация несет расходы только на их приобретение и замену в случае износа.
Но поскольку мы не уполномочены давать разъяснения в этой сфере, для устранения возможных неясностей целесообразно обратиться за разъяснениями к регуляторам.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Как учесть затраты и убытки, возникшие из-за коронавируса COVID-19?;
- Энциклопедия решений. Учет расходов на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности;
- Энциклопедия решений. Расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности (в целях налогообложения прибыли);
- Энциклопедия решений. Медицинские изделия, облагаемые НДС по ставке 10%;
- Письмо Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека от 23 января 2020 г. N 02/770-2020-32 "Об инструкции по проведению дезинфекционных мероприятий для профилактики заболеваний, вызываемых коронавирусами";
- Рекомендации Всемирной Организации Здравоохранения от 19 марта 2020 г. "Рекомендации по использованию масок в сообществах, во время ухода на дому и в медицинских учреждениях в контексте COVID-19";
- Руководство Всемирной Организации Здравоохранения от 6 апреля 2020 г. "Рекомендации по использованию масок в контексте COVID-19. Временное руководство ВОЗ от 6 апреля 2020 г.";
- Вопрос: Необходимо ли вносить изменения в Нормы выдачи СИЗ в связи с приобретением медицинских перчаток, масок или достаточно просто издать приказ о выдачи средств защиты и выдать под ведомость? (информационный портал Роструда "Онлайнинспекция.РФ", апрель 2020 г.);
- Примерная форма инструкции о мерах по профилактике новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Примерная форма приказа о выдаче работникам средств индивидуальной защиты (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Примерная форма приказа о мерах по предотвращению распространения новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

21 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.