Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В зависимости от того, является ли для Организации предоставление за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности ее основным видом деятельности, или нет, лицензионные платежи Лицензиата учитываются в бухгалтерском учете в составе доходов по обычным видам деятельности или в составе прочих доходов.
В налоговом учете лицензионные платежи учитываются в составе доходов от реализации (если предоставление прав на использование объектов интеллектуальной собственности является одним из видов деятельности Организации (лицензиара)) или в составе внереализационных доходов.
Подробности смотрите ниже.

Обоснование вывода:
Согласно ст. 1465 ГК РФ секретом производства (ноу-хау) признаются сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие) о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере и о способах осуществления профессиональной деятельности, имеющие действительную или потенциальную коммерческую ценность вследствие неизвестности их третьим лицам, если к таким сведениям у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и обладатель таких сведений принимает разумные меры для соблюдения их конфиденциальности, в том числе путем введения режима коммерческой тайны.
В соответствии с п. 1 ст. 1225 ГК РФ секреты производства (ноу-хау) являются результатами интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью). На результаты интеллектуальной деятельности признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом (ст. 1226 ГК РФ).
Исключительное право на секрет производства действует до тех пор, пока сохраняется конфиденциальность сведений, составляющих его содержание. С момента утраты конфиденциальности соответствующих сведений исключительное право на секрет производства прекращается у всех правообладателей (ст. 1467 ГК РФ). Обладателю секрета производства принадлежит исключительное право использования его в соответствии со ст. 1229 ГК РФ любым не противоречащим закону способом (исключительное право на секрет производства), в том числе при изготовлении изделий и реализации экономических и организационных решений. Обладатель секрета производства может распоряжаться указанным исключительным правом (ст. 1466 ГК РФ).
Обладатель исключительного права на секрет производства вправе на основании лицензионного договора предоставить другой стороне (лицензиату) право использования соответствующего секрета производства в установленных договором пределах (ст. 1235, п. 1 ст. 1469 ГК РФ). Правообладатель также может заключить договор о передаче принадлежащего ему исключительного права на секрет производства в полном объеме другой стороне - приобретателю исключительного права на этот секрет производства (ст. 1468 ГК РФ). От договора об отчуждении исключительного права на интеллектуальную собственность лицензионный договор отличает то, что его заключение не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату (п. 1 ст. 1233 ГК РФ). Лицензиат, в отличие от правообладателя, может использовать интеллектуальную собственность не любым способом, который не противоречит закону, а только теми способами, которые указаны в лицензионном договоре.
По общему правилу лицензионный договор предполагает обязанность лицензиата уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение. Однако договором может быть предусмотрено иное (п. 5 ст. 1235 ГК РФ).
В рассматриваемой ситуации, как мы поняли из вопроса, Организации предоставляется право на использование принадлежащего иностранному Правообладателю секрета производства на безвозмездной основе. Поскольку Организация не получает исключительное право на чертежи, у нее не появляется нематериальный актив (НМА)*(1).
В настоящее время Организация планирует передать неисключительные права на использование ноу-хау (чертежей) Лицензиату и получать доход в виде лицензионных платежей.

Бухгалтерский учет

Доходы в виде лицензионных платежей за предоставленное право использования объектов интеллектуальной собственности Организация учитывает в составе доходов по обычным видам деятельности (если предоставление за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности является ее основным видом деятельности) или в составе прочих доходов (в ином случае) (п. 5, п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Лицензионный платеж признается в бухгалтерском учете доходом, если соблюдены условия, определенные в пп. "а", "б" и "в" п. 12 ПБУ 9/99.
Выручку от предоставления права использования интеллектуальной собственности лицензиар признает ежемесячно в размере дебиторской задолженности лицензиата (п. 6 ПБУ 9/99).
Признание выручки или прочего дохода отражается записью по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 90, субсчет "Выручка", или счета 91, субсчет "Прочие доходы" (в зависимости от того, является или не является основным видом деятельности Организации предоставление за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности).
Если вознаграждение уплачивается разовым платежом или неравномерно, то полученный платеж признается доходом будущих периодов и отражается на счете 98, субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов". В течение срока действия лицензионного договора соответствующая сумма лицензионного платежа ежемесячно включается в состав доходов от обычных видов деятельности или в состав прочих доходов (в порядке, установленном Организацией, например, равными долями).
Расходы признаются в отчете о финансовых результатах с учетом их связи с поступлениями (п. 19 ПБУ 10/99). Однако в рассматриваемом случае у Организации отсутствуют расходы, связанные с получением права на использование чертежей.

Налог на прибыль

Лицензионные платежи учитываются в составе доходов от реализации (если предоставление прав на использование объектов интеллектуальной собственности является одним из видов деятельности Организации (лицензиара)) или в составе внереализационных доходов (п. 5 ст. 250, п. 1 ст. 249 НК РФ).
При применении метода начисления рассматриваемый доход признается на последний день месяца, за который начислены лицензионные платежи (п. 1, п. 3, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ). Если вознаграждение уплачивается разовым платежом или неравномерно, то сумму лицензионного платежа следует распределять и включать в доходы равными долями в течение срока действия договора (п. 2 ст. 271 НК РФ). В письме Минфина России от 22.09.2015 N 03-03-06/54220 разъяснено, что если доход по лицензионному договору относится к нескольким налоговым периодам, то он распределяется равномерно на срок действия договора и в соответствующей доле учитывается в целях налогообложения прибыли на последний день отчетного (налогового) периода.
Если срок действия лицензионного договора не определен, то по общему правилу такой договор считается заключенным на 5 лет, но не более срока действия исключительного права (п. 4 ст. 1235 ГК РФ, п. 39 постановления Пленума ВС РФ от 23.04.2019 N 10). Это следует учитывать при распределении разового лицензионного платежа.
Расходов в налоговом учете у Организации в анализируемой ситуации не будет.

НДС

Передача имущественных прав как на возмездной, так и на безвозмездной основе признается объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо МНС России от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807, постановление АС Московского округа от 14.09.2015 N Ф05-12268/15 по делу N А40-146168/2014). При этом на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС передача исключительных прав в том числе на секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
Таким образом, передача права на использование ноу-хау не облагается НДС.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет при получении платежей по лицензионным договорам;
- Энциклопедия решений. Учет при передаче прав на использование НМА по лицензионному договору;
- Энциклопедия решений. Освобождение от НДС передачи исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, а также прав на их использование.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

28 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
Примечания:
*(1) Считаем нужным напомнить, что п. 8 ст. 250 НК РФ относит к внереализационным доходам налогоплательщика доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ для целей налогообложения прибыли имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
В случаях, когда право использования результата интеллектуальной деятельности предоставляется безвозмездно (что означает отсутствие у лицензиата встречной обязанности перед лицензиаром в связи с получением права использования интеллектуальной собственности) и не относится ни к одному из доходов, перечисленных в п. 1 ст. 251 НК РФ, у лицензиата возникает доход, который учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Абзацем вторым п. 8 ст. 250 НК РФ предусмотрено, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Однако такой порядок оценки дохода НК РФ предусмотрен только для имущества (работ, услуг), а для целей налогообложения доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав, порядок оценки доходов не установлен. Отметим, что под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии со ст. 128 ГК РФ, за исключением имущественных прав (п. 2 ст. 38 НК РФ). Тем не менее правоприменительная практика приходит к выводу о возможности определения дохода в виде безвозмездно полученного имущественного права исходя из положений п. 8 ст. 250 НК РФ (п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, дополнительно смотрите письма Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/444, от 05.07.2012 N 03-11-06/2/84, от 12.05.2012 N 03-03-06/1/243).
Таким образом, Организация, безвозмездно получившая от иностранного Правообладателя право использования ноу-хау (чертежей), должна была включить в состав налогооблагаемых доходов доход в виде стоимости безвозмездно полученного права, определяемый исходя из рыночных цен.
Для определения рыночной стоимости права на использование ноу-хау может быть привлечен независимый оценщик (постановления ФАС Московского округа от 20.05.2014 N Ф05-3879/14 по делу N А41-26946/2013, Десятого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2013 N 10АП-8875/13).
По нашему мнению, дата получения внереализационного дохода в этом случае должна определяться аналогично правилу пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ, а именно как дата подписания сторонами документа, свидетельствующего о передаче лицензиату права использования секрета производства.
Поскольку иное не следует из положений главы 25 НК РФ, доход в виде рыночной стоимости безвозмездно полученного права использования секрета производства включается в налоговую базу для целей исчисления налога на прибыль единовременно.