Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. По нашему мнению, определение стоимости пользования оборудованием по одинаковой цене как взаимозависимым, так и не взаимозависимым лицам, не порождает для Организации "А" налоговых рисков, поскольку цена аналогичного договора с не взаимозависимым лицом (Организацией "Д") признается рыночной.
2. По мере подписания актов оказания услуг (либо акта на сборку оборудования) Организации "А" следует признавать внереализационные доходы в размере рыночной стоимости оказанной услуги. При безвозмездном оказании услуг оказывающая их сторона (Организация "Б") должна начислить НДС к уплате в бюджет; начисленный налог не может быть принят к вычету контрагентом.

Обоснование позиции:
1. Граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора, в т.ч. в отношении цены договора, определяются по усмотрению сторон (ст. 421 ГК РФ).
Общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами устанавливает статья 105.3 НК РФ.
Нормы п. 1 ст. 105.3 НК РФ предусматривают, что взаимозависимые лица, устанавливая цены в сделках между собой, для целей налогообложения должны руководствоваться их рыночным уровнем. При этом для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (абзац 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ, письмо Минфина России от 02.11.2012 N 03-01-18/8-159).
Цена, согласованная взаимозависимыми сторонами, также признается рыночной, пока ФНС России не доказано обратное (п. 3 ст. 105.3 НК РФ). В свою очередь, из п. 1 ст. 105.17 НК РФ следует, что ФНС России осуществляет проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами только в отношении контролируемых сделок (смотрите также письмо ФНС России от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@)*(1).
В настоящее время сделки между взаимозависимыми лицами - резидентами РФ признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 млрд. руб. (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
Как мы поняли, сумма доходов сторон договора не будет превышать указанного порогового значения (отметим, что учитываются доходы по всем сделкам, заключенным между организациями в течение года). В этой связи сделка между организациями не признается контролируемой в целях налогообложения.
В случаях совершения сделок между взаимозависимыми лицами, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй НК РФ исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, контроль соответствия цен, применяемых в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных налоговых проверок. Однако налоговому органу необходимо доказать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы посредством манипулирования ценой в сделках (письмо ФНС России от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@ со ссылкой на письма Минфина России от 18.10.2012 N 03-01-18/8-145 и от 26.12.2012 N 03-02-07/1-316, письмо Минфина России от 26.12.2012 N 03-02-07/1-316).
Таким образом, в данной ситуации определение стоимости пользования оборудованием по одинаковой цене как взаимозависимым, так и не взаимозависимым лицам, по нашему мнению, не порождает для Организации "А" налоговых рисков, поскольку цена аналогичного договора с не взаимозависимым лицом (Организацией "Д") признается рыночной.
Соответственно, при установлении стоимости пользования оборудованием взаимозависимому лицу по цене ниже цены пользования лицу, не признаваемому взаимозависимым, несет риск инициации в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля территориальным налоговым органом на предмет обоснованности применения цен в сделках между взаимозависимыми лицами.
2. На основании п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, - оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.
Исходя из практики налоговых проверок, операции безвозмездного оказания услуг между взаимозависимыми лицами с высокой степенью вероятности привлекут внимание налоговых органов при проверках.

Налог на прибыль

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, являются для организации внереализационными доходами (п. 8 ст. 250 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
При получении услуг безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже затрат по выполненным работам, оказанным услугам.
Обязанность по подтверждению рыночных цен возлагается на получателя имущества (работ, услуг). Информация о ценах подтверждается документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Доходы организации, полученные по договору об оказании услуг, следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций в том налоговом периоде, в котором документально подтвержден факт оказания услуг. Моментом признания внереализационного дохода считается дата подписания сторонами акта приемки-сдачи работ, услуг (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ, письмо Минфина России от 17.02.2017 N 03-03-06/1/9283).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации Организации А по мере подписания актов сдачи-приемки оказанных услуг (либо акта на сборку оборудования) следует признавать внереализационные доходы в размере рыночной стоимости оказанных услуг.
У Организации "Б", которая безвозмездно оказывает услуги, налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль не возникает, поскольку безвозмездная передача услуг не образует дохода, определяемого в соответствии со ст.ст. 249 и 250 НК РФ.
При этом согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе и на безвозмездной основе.
При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).
Таким образом, при безвозмездном оказании услуг оказывающая их сторона (Организация "Б") должна начислить НДС с рыночной стоимости этих услуг.
Поскольку при оказании услуг на безвозмездной основе оказывающая их сторона к оплате налог на добавленную стоимость не предъявляет, пунктом 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137), установлено, что в книге покупок не регистрируются счета-фактуры (в том числе корректировочные, исправленные), полученные при безвозмездном оказании услуг. Поэтому Организация "А" не может принять к вычету исчисленный Организацией "Б" НДС (письма Минфина России от 27.07.2012 N 03-07-11/197, от 21.03.2006 N 03-04-11/60).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Вопрос: В каких случаях налоговая инспекция (территориальный налоговый орган) осуществляет контроль цены сделок между взаимозависимыми лицами, если сделки между взаимозависимыми лицами контролируемыми не являются? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2019 г.)
- Вопрос: Организация находится на общем режиме налогообложения и оказывает услуги по ремонту сельскохозяйственной техники. Данные услуги оказываются как взаимозависимым, так и не взаимозависимым лицам. При этом реализация услуг указанным лицам осуществляется по стоимости ниже рыночного уровня. Сами сделки по реализации указанных услуг по критериям, установленным в разделе V.1 НК РФ, не признаются контролируемыми. Какие налоговые риски возникают в связи с реализацией услуг по цене ниже рыночного уровня? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)
- Вопрос: ООО (хранитель) планирует заключить с другой организацией безвозмездный договор ответственного хранения с предусмотренным правом хранителя пользоваться вещью (оборудование). Обе организации применяют общую систему налогообложения и являются взаимозависимыми. Согласно договору организация-хранитель может использовать оборудование при производстве табачных изделий, а собственник оборудования не будет нести расходы по его хранению. Существуют ли какие-либо ограничения для ООО при заключении безвозмездного договора ответственного хранения с предусмотренным правом хранителя пользоваться вещью? Возникают ли какие-либо налоговые риски в данном случае? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2016 г.)
- Вопрос: В каких случаях налоговая инспекция (территориальный налоговый орган) осуществляет контроль цены сделок между взаимозависимыми лицами, если сделки между взаимозависимыми лицами контролируемыми не являются? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2019 г.)
- Энциклопедия решений. Учет доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья

Ответ прошел контроль качества

26 июня 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Основания для признания лиц взаимозависимыми приведены в п. 2 ст. 105.1 НК РФ. Из положений раздела V.1 НК РФ следует, что сделки между взаимозависимыми лицами можно разделить на две группы:
1) контролируемые, признаваемые таковыми при соблюдении положений ст. 105.14 НК РФ;
2) иные сделки между взаимозависимыми лицами.
При этом в отношении сделок между взаимозависимыми лицами, не подпадающих под критерии контролируемых, представление уведомления и подготовка соответствующей документации НК РФ не предусмотрены.