Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Часть стоимости готовой продукции, не соответствующей по качеству стандартам, которую организация на основании локального нормативного документа удержит с виновного сотрудника, уменьшает сумму невозмещаемых потерь от брака. Данная операция отражается в бухгалтерском учете организации в порядке, изложенном ниже.

Обоснование позиции:
Продукция, не соответствующая по качеству стандартам, техническим условиям и другой нормативно-технической документации, определяется как производственный брак. В связи с этим неверно изготовленная в данном случае продукция для целей бухгалтерского учета может определяться как производственный брак.
Определение брака содержится в п.п. 38, 89, 99 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденных Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970 N АБ-21-Д: браком признается стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), определяемая на основе фактических затрат или на основе калькуляции нормативной себестоимости*(1).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п.п. 8, 10 ПБУ 10/99 "Расходы организации", п. 99 "Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях" (далее - Основные положения) потери от брака формируют себестоимость той продукции, по которой обнаружен брак, как правило, по отдельной статье затрат "Потери от брака".
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (далее - План счетов и Инструкция), утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрено, что себестоимость изделий, признанных неисправимым, то есть окончательным, браком, отражается по дебету счета 28 "Брак в производстве", списывается со счета 43 "Готовая продукция".
Согласно Плану счетов и Инструкции по кредиту счета 28 отражаются в том числе суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:
- стоимость забракованной продукции по цене возможного использования,
- суммы, подлежащие удержанию с виновников брака.
Аналогично в п. 38 Основных положений сказано, что из стоимости забракованной продукции исключаются:
- стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использования,
- суммы, фактически удержанные с виновников брака.
При этом сумма потерь от брака равна разнице между оборотами по дебету и кредиту счета 28.
Эта равная стоимости окончательного брака стоимость потерь от брака признается для целей бухгалтерского учета расходом по обычным видам деятельности и переносится с кредита счета 28 в дебет счета 20 "Основное производство" (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", План счетов и Инструкция). Как правило, на конец месяца счет 28 не имеет сальдо: указанная выше операция по списанию невозмещаемых потерь от брака производится на конец каждого месяца.
В соответствии с Планом счетов и Инструкцией расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате брака, подлежат учету на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба".
С учётом изложенного выше полагаем, что в бухгалтерском учёте организации в рассматриваемой ситуации могут быть отражены следующие записи по счетам:
На дату составления акта*(2) о выявлении продукции, не соответствующей по качеству стандартам, техническим условиям и другой нормативно-технической документации:
Дебет 28 Кредит 43 субсчет "Учет готовой продукции по фактической себестоимости":
- уменьшена сформированная себестоимость выпущенной партии готовой продукции на фактическую производственную себестоимость бракованной готовой продукции;
Дебет 10 субсчет "Прочие материалы" Кредит 28
- отражена стоимость бракованной продукции по цене ее возможного использования*(3).
Часть стоимости забракованной продукции, которую возможно удержать с виновного сотрудника (определенную на основании локального нормативного документа), списывается на расчеты с сотрудником в порядке, предусмотренном трудовым законодательством (ст.ст. 238, 246-248 ТК РФ):
Дебет 73 субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" Кредит 28
- на виновного сотрудника отнесена сумма потерь от брака (определяемая в локальном документе (в размере 50% от стоимости бракованной продукции));
Дебет 70, Кредит 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"
- произведено удержание из заработной платы сотрудника, допустившего производственный брак.
В случае, если стоимость забракованной продукции, уменьшенная на стоимость забракованной продукции по цене ее возможного использования, и на сумму, подлежащую удержанию с виновников брака, отлична от нуля, то имеют место невозмещаемые потери от брака (сальдо по счету 28 на конец месяца), которые, как было отмечено выше, включаются в состав расходов основного производства;
Дебет 20 Кредит 28
- невозмещаемые потери от брака включены в состав расходов по основному производству;
Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 20
- невозмещаемые потери от брака включены в себестоимость продукции надлежащего качества, выпущенной в отчетном месяце*(4).

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ потери от брака включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Налоговое законодательство не устанавливает каких-либо специальных ограничений (нормативов) в отношении учета данных расходов, не содержит указаний о том, как определять сумму потерь от брака для целей налогообложения прибыли, не приводит алгоритма расчета себестоимости списываемых расходов при браке.
При этом, чтобы признать потери от брака, необходимо соблюдать требования п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходами для целей налогового учета признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при надлежащем документальном оформлении факта брака и возникших в связи с ним расходов невозмещаемые потери от брака могут быть в полном объеме учтены в расходах организацией-производителем (смотрите письма Минфина России от 10.10.2012 N 03-03-06/1/538, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 04.09.2009 N 03-03-06/1/571, УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061671). Аналогичная позиция отражена и в арбитражной практике (смотрите, например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2010 N 09АП-15374/2010, ФАС Северо-Западного округа от 13.03.2009 N А56-21158/2008, ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2).
Отметим, по мнению официальных органов, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, налогоплательщики вправе относить только те потери от брака в производстве, которые не подлежат взысканию (удержанию) с виновников (смотрите письмо УФНС России от 18.06.2009 N 16-15/061671). Таким образом, возмещаемые работником организации суммы потерь, как и стоимость бракованной продукции по цене возможного использования, не могут включаться в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Иными словами, в состав расходов могут относиться только невозмещаемые потери от брака.
В зависимости от норм учетной политики организации для целей налогового учета прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, могут быть включены как в состав косвенных, так и в состав прямых расходов (п. 1 и п. 2 ст. 318 НК РФ).
Напомним, что косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). Прямые расходы формируют налоговую базу в период реализации продукции, в стоимости которой данные расходы учтены (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Таким образом, в учетной политике организации для целей налогового учета следует закрепить порядок учета расходов на брак, в частности, разработать методику расчета себестоимости бракованной продукции.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия хозяйственных ситуаций. Потери от брака (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Энциклопедия решений. Потери от брака;
- Вопрос: Организация, применяющая общий режим налогообложения, занимается производством молочной продукции. В процессе производства по различным причинам, как по техническим, так и по технологическим, происходят потери молочного сырья, смесей (незавершенного производства), готовой продукции. В ходе производства молочной продукции образуется бракованная продукция (в том числе не прошедшая всех стадий производства), которую нельзя использовать либо исправить. Каков порядок документального оформления и отражения данных потерь в бухгалтерском и налоговом учете (в целях налогообложения прибыли, при применении метода начислений)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2016 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

21 июля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Более точное определение брака приводится только в отраслевых нормативных документах по бухгалтерскому учету.
При этом выделяется два вида брака:
- исправимый;
- неисправимый (окончательный).
Исправимым браком считаются изделия, полуфабрикаты (детали и узлы) и работы, которые после исправления могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.
Окончательным браком считаются изделия, полуфабрикаты, детали и работы, которые не могут быть использованы по прямому назначению и исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно.
Применительно к рассматриваемой ситуации неверно изготовленная продукция выступает как неисправимый брак для целей отражения в бухгалтерском учете операций по изготовлению определенного вида продукции, поскольку такую продукцию нельзя повторно использовать для получения такого же вида продукции с заданными потребительскими качествами.
Вместе с тем данную продукцию после переработки возможно использовать при производстве другого вида продукции в качестве сырья, следовательно, возможно оприходование забракованной продукции на склад по цене возможного использования.
*(2) Напомним, что при разработке форм документов следует соблюдать требования, установленные к первичным документам нормами ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).
Кроме обязательных реквизитов первичного документа, установленных в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, в акте о браке целесообразно указывать:
- наименование забракованной продукции, его номенклатурный номер;
- описание характера брака и его причины;
- количество забракованной продукции;
- себестоимость бракованной продукции,
- количество оприходованного сырья по ценам, сложившимся на рынке (по цене возможного использования в производстве других видов товаров) и т.д.
Перемещение продукции несоответствующей жирности для использования при производстве другого вида продукции возможно оформить накладной на внутреннее перемещение. Для документального оформления принятия сырья к учету можно использовать форму М-4 "Приходный ордер", форму М-11, утвержденные постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, или иной документ, составленный в произвольной форме, но содержащий обязательные реквизиты, установленные в части 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ (п. 57, 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119).
*(3) Дальнейшее использование данного сырья для производства другого вида продукции отражается в общем порядке.
*(4) Метод оценки расходов на брак и последующего распределения этих расходов на себестоимость выпущенной за отчетный период продукции надлежащего качества является элементом учетной политики организации (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").