Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Учет лекарственных средств, относящихся к группе сильнодействующих средств, подлежит предметно-количественному учету.
Медицинскому учреждению в рамках учетной политике следует установить правила бухгалтерского учета таких средств:
- степень детализации учета лекарственного средства: по наименованию, по лекарственной форме, по дозировке, по количеству;
- форму первичных документов - основание для отражения поступления безвозмездных лекарственных средств;
- форму первичных документов - основание для отражения списания с учета лекарственных средств, а также периодичность списания.
Учет лекарственных средств бюджетные учреждения осуществляют на счете 0 105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства".

Обоснование вывода:
Поступаемые в бюджетное учреждение лекарственные средства как вид материальных запасов подлежат складскому (например, в структурном в специализированном подразделении - аптеке) и бухгалтерскому учету. Следует отметить, что это два вида учета, поэтому степень детализации отражения движения любого вида материального запаса (по номенклатуре, дозировке, лекарственной форме) в бухгалтерском учете может быть аналогичной складскому учету или быть более укрупненной от детализации, предусмотренной для складского учета.
В рассматриваемом случае речь идет о сильнодействующем лекарственном средстве. Как следует из анализа Инструкций N 157н и N 174н, для такого вида запаса каких-либо особенностей в организации бухгалтерского учета не установлено. Поэтому учреждению, с учетом положений, предусмотренных отраслевыми особенностями (п. 119 Инструкции N 157н), в рамках учетной политики следует установить:
- правила организации аналитического учета в зависимости от выбора учреждением детализации: по группам (видам), наименованиям, дозировкам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения;
- форму первичных документов - основание для отражения поступления безвозмездных лекарственных средств;
- форму первичных документов - основание для отражения списания с учета лекарственных средств, а также периодичность списания.
Отраслевые особенности учета медикаментов раскрыты:
- в Федеральном законе от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ);
- в Инструкции по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР, утвержденной приказом Минздрава СССР от 02.06.1987 N 747 (далее - Инструкция N 747) в части, не противоречащей изданным позднее нормативным правовым актам.
Так, если сильнодействующие лекарственные средства входят в перечень лекарственных препаратов, определенный приказом Минздрава России от 22.04.2014 N 183н, то по ним следует организовать как складской, так и бухгалтерский предметно-количественный учет (п. 58.1 Закона N 61-ФЗ).
В бухгалтерском учете согласно разъяснениям Минфина РФ, лекарственные средства для медицинского применения, подлежащие предметно-количественному учету, следует учитывать по номенклатурным единицам (абзац 12 п. 2 письма Минфина России от 01.08.2019 N 02-07-07/58075). Номенклатурная единица лекарственного препарата содержит следующие сведения, допустимые для определения единицы учета: лекарственную форму (например, таблетка, порошок, капли, раствор), определение первичной упаковки (например, блистер по 5 таблеток, ампула 5 мл) и вторичной (потребительской) упаковки (например, в коробке по 2 блистера, в коробке 10 ампул) (ст. 27 Закона N 61-ФЗ). Учитывая норму пункта 101 Инструкции N 157н, правила выбора единицы бухгалтерского учета материальных запасов, в т.ч. медицинских препаратов, определяются учреждением самостоятельно и закрепляются в учетной политике учреждения. Аналогичная норма содержится и в пункте 8 федерального стандарта "Запасы". Выбор конкретной единицы бухгалтерского учета должен быть произведен таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах медицинских препаратов, а также надлежащего контроля за их сохранностью и движением (письмо Минфина России от 25.03.2016 N 02-07-10/17036). Следовательно, конкретный выбор единицы бухгалтерского учета, на наш взгляд, учреждению нужно определять в зависимости от единиц измерения:
- указываемых в документах, на основании которых оформляется поступление материальных запасов в учреждение;
- установленных в учреждении норм расходования материальных запасов.
Принятие к бухгалтерскому учету полученных лекарственных средств осуществляется на основании первичных (сводных) учетных документов (п. 11 федерального стандарта "Запасы"). Перечень форм первичных учетных документов, применяемых в организациях бюджетной сферы и определенный приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н, не содержит указания на конкретную форму документа, используемую для отражения в учете безвозмездно получаемых материальных запасов. Поэтому такой документ следует учреждению разработать самостоятельно, с учетом требований п. 26 федерального стандарта "Концептуальные основы...". Для указанной цели мы рекомендуем использовать "Приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов)" (ф. 0504207), который содержит достаточный перечень показателей, необходимых для постановки на баланс материальных запасов.
Лекарственные средства, полученные в результате необменных операций (в том числе безвозмездно), отражаются в учете по их справедливой стоимости на дату поступления, определяемой методом рыночных цен (п. 22 федерального стандарта "Запасы", п. 25 Инструкции N 157н). Отметим, что при безвозмездном поступлении в учреждение любых материальных ценностей их стоимость для целей принятия к учету определяется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов (далее - комиссия), а не работником бухгалтерии. В соответствии с пунктом 59 федерального стандарта "Концептуальные основы...", п. 22 Стандарта "Запасы", п. 25 Инструкции N 157н при определении справедливой стоимости используются данные о рыночных ценах:
- полученные учреждением от независимых экспертов (оценщиков);
- либо сформированные комиссией учреждения самостоятельно путем изучения рыночных цен в открытом доступе.
Если же получаемые лекарственные средства не могут быть оценены по справедливой стоимости, то их оценка производится на основании данных об их стоимости, предоставленной передающей стороной (п. 22 федерального стандарта "Запасы"), в рассматриваемом случае это может быть реестр, прилагаемый к рецепту. Выбранный порядок следует закрепить в учетной политике учреждения.
При организации бухгалтерского учета сильнодействующих лекарственных средств не менее важным моментом является порядок их списания.
Обратите внимание, что для складского учета порядок списания сильнодействующих лекарственных средств изложен в п. 15 раздела II Инструкции N 747 и предполагает ежедневный учет в специализированных журналах, ведомостях выданных в отделения (кабинеты) на основании накладных (требований) таких лекарств. При этом учет ведется по каждому наименованию лекарственного средства, подлежащих предметно-количественному учету, его фасовке, лекарственной форме, дозировке. Ответственность за организацию учета возлагается на руководителя склада медикаментов и изделий медицинского назначения (как правило, это или заведующий аптекой или главная медицинская сестра).
А вот правила списания лекарственные средства для медицинского применения, подлежащие предметно-количественному учету, в бухгалтерском учете законодательно не урегулированы. Их учреждению необходимо определить самостоятельно и закрепить в локальном акте учреждения, например в учетной политике. При принятии решения о моменте списания таких медикаментов можно установить:
- период списания: ежедневно или ежемесячно;
- основание списания "Отчет о приходе и расходе лекарственные средства для медицинского применения" ответственного за складской учет, а при необходимости дополнить его документами, подтверждающими правильность списания, например, копиями рецептов на сильнодействующие препараты, выпиской из назначений по больному с указанием даты и дозировки выданного препарата и т.д.
Согласно Инструкций N 157н и N 174н в бухгалтерском учете бюджетного учреждения записи по принятию к учету безвозмездно полученных лекарственных средств и их последующее списание необходимо отразить таким образом:
1. Дебет 2 105 31 341 Кредит 2 401 10 19Х*(1)
- отражена операция по безвозмездному получению лекарственных средств от резидентов РФ и физических лиц - нерезидентов РФ, за исключением закрепления права оперативного управления (абзац 8 п. 34 Инструкции N 174н);
2. Дебет 2 109 ХХ 272 (2 401 20 272) Кредит 2 105 31 441
- отражена информация по выбытию израсходованных лекарственных средств (абзац 2 п. 37 Инструкции N 174н).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет медикаментов (для бюджетной сферы);
- Как определить справедливую стоимость активов для целей бухгалтерского учета? Памятка бухгалтеру бюджетной сферы (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Путеводитель по формам первичных документов. Как заполнить приходный ордер на приемку материальных ценностей (нефинансовых активов) (ф. 0504207).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шубенкина Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер, член ИПБ России Андреева Наталья

31 августа 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Детализация 24-26 разряда аналитического счета 401 10 "Доходы текущего финансового года" по безвозмездным неденежным поступлениям текущего характера определяется в зависимости от передающей стороны и соответствует подстатьям 192-194 "Безвозмездные неденежные поступления текущего характера" КОСГУ (расшифровку смотрите в п.п. 9.9.2.-9.9.4. Приказа N 209н).