Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы на переоборудование зерносушилки увеличивают ее первоначальную стоимость.
Газопровод следует учитывать как самостоятельный объект ОС.

Обоснование позиции:
На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации необходимо проанализировать два аспекта:
- учет расходов на газификацию самой зерносушилки;
- учет работ по ведению газопровода.

Учет газификации зерносушилки

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания) (смотрите также ч.ч. 1, 1.1 ст. 30 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", информацию Минфина России N ПЗ-10/2012).
Согласно п. 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных указанным и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (смотрите также п. 41 Методических указаний).
При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств (п. 27 ПБУ 6/01)*(1).
Полагаем, что перевод зерносушилки на газ в полной мере соответствует указанным критериям (использование газа вместо дизельного топлива является более экологичным и в большинстве случаев экономичным).
На основании п. 42 Методических указаний затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы, то есть на счете 08 (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее соответственно - План счетов и Инструкция).
После завершения работ по реконструкции, модернизации объекта ОС затраты, учтенные на счете 08 (второй абзац п. 42 Методических указаний N 91н):
- увеличивают первоначальную стоимость этого объекта ОС и списываются в дебет счета 01 "Основные средства";
- либо учитываются на счете 01 "Основные средства" обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.
Как видим, организация вправе самостоятельно установить порядок учета затрат на газификацию зерносушилки.
Вместе с тем, по нашему мнению, в данном случае целесообразнее увеличить первоначальную стоимость объекта.
Таким образом, затраты могут быть учтены на счетах бухгалтерского учета следующим образом (смотрите также План счетов и Инструкцию):
Дебет 08 Кредит 60, 70, 69 и др.
- учтены расходы на переоборудование зерносушилки с привлечением подрядчика, на оплату труда задействованных при выполнении работ работников организации и начисленные на нее страховые взносы и др.;
Дебет 19 Кредит 60
- отражен НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками;
Дебет 68 Кредит 19
- НДС принят к вычету (при выполнении условий применения налоговых вычетов, установленных главой 21 НК РФ);
Дебет 01 Кредит 08
- увеличена первоначальная стоимость зерносушилки.
Соответственно, расходы, на которые увеличится первоначальная стоимость зерносушилки, будут списываться через амортизационный механизм (п. 17 ПБУ 6/01).

Учет расходов на ведение газопровода

Напомним, что единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект.
На основании п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект*(2).
На наш взгляд, газопровод представляет собой отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций*(3). Соответственно, в бухгалтерском учете он формирует отдельный инвентарный объект и принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (исходя из стоимости его сооружения) с использованием счетов 08 и 01. При этом на счете 08 расходы по каждому объекту должны учитываться на соответствующем субсчете (бухгалтерские проводки аналогичны приведенным выше).
В настоящее время мы не располагаем исчерпывающими разъяснениями уполномоченных органов по данной конкретной ситуации.
Поэтому напоминаем о праве обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за соответствующими письменными разъяснениями (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов на реконструкцию и модернизацию основных средств;
- Энциклопедия решений. Учет реконструкции и модернизации основных средств;
- Энциклопедия решений. Изменение первоначальной стоимости основного средства в целях налогообложения прибыли (в случаях модернизации, реконструкции и пр.);
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и вложений во внеоборотные активы.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

18 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В налоговом учете аналогично к реконструкции относится переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции ОС в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (п. 2 ст. 257 НК РФ). Иными словами, в результате реконструкции изменяются качественные характеристики объекта, повышается его производительность, мощность.
К работам по модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
Техническим перевооружением называется комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
*(2) На практике вызывает затруднения идентификация основного средства, состоящего из множества частей, способных функционировать самостоятельно, но объединенных в одну технологическую цепочку. Это очень важный вопрос, поскольку дробление ОС на части, учитываемые в качестве МПЗ, может привести к серьезному занижению налога на прибыль. Иллюстрацией к проблеме может служить постановление АС Поволжского округа от 09.02.2015 N Ф06-19323/13. Причем суды двух первых инстанций встали на сторону налогоплательщика, который учитывал технологический комплекс как множество объектов стоимостью менее установленного лимита для ОС. Судами было установлено, что спорные "малоценные" объекты, которые налоговый орган считает составными частями комплекса конструктивно-сочлененных предметов (резервуары, трубопроводы, колонны, насосы) не смонтированы на одном фундаменте и имеют разный срок полезного использования. Они могут выполнять свои функции самостоятельно, а не только в составе комплекса. Таким образом, каждый из объектов, эксплуатирующихся заявителем в составе установки, не теряет своего функционального значения вне установки. Объекты пригодны для монтажа в различной комплектации и могут заменяться. Они не придут в негодность в случае, если их выделить из состава установки, в этом случае им будет найдено иное применение. Судами также установлено, что подтверждением правомерности учета заявителем оспариваемых ОС в качестве отдельных инвентарных объектов служит и то обстоятельство, что каждый из них классифицирован в качестве отдельного объекта основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденные постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Кассационная инстанция усомнилась в правомерности такого подхода и отправила дело на новое рассмотрение, поскольку суды не учли, что из технологических регламентов следует, что технологический процесс производства продукции является непрерывным и осуществляется по одной технологической нитке. Данные технологические регламенты содержат краткие характеристики технологического оборудования, включающие в себя отдельные виды оборудования (емкости, насосы, колонны и т.д.). Отдельно оборудование для производства товара не используется. При этом исключить из технологического процесса отдельные виды оборудования нельзя, поскольку это приведет к нарушению технологического процесса производства товара. Таким образом, отдельные виды оборудования (емкости, насосы, колонны и т.д.) не предназначены для выполнения своих функций отдельно от основного объекта, то есть являются конструктивно связанными и составляют с ним единое целое.
*(3) В Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, Трубопроводы местные для газа (газопроводы) относятся к 4-й амортизационной группе (код по ОКОФ 220.42.21.12.120).