Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы на приобретение неисключительных прав и поставку компакт-диска с дистрибутивом могут быть отнесены:
- на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ - в части расходов на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение;
- на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ - в части расходов на приобретение компакт-диска в случае, если данный диск будет отнесен к основным средствам, или на подстатью 346 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов" КОСГУ - в части расходов на приобретение компакт-диска в случае, если данный диск будет отнесен к материальным запасам, с отражением на счете 101 00 "Основные средства" или счете 105 06 "Прочие материальные запасы" соответственно.
Неисключительные права на программное обеспечение подлежат отражению на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование".
Платежи учреждения за предоставленное ему право использования результатов интеллектуальной деятельности могут относиться:
- на финансовый результат в составе расходов текущего финансового года;
- к расходам будущих периодов.

Обоснование вывода:
Согласно ст. 421 ГК РФ учреждение может заключить договор, в том числе в котором содержатся элементы различных договоров (например, договоров поставки, изготовления, возмездного оказания услуг, подряда и т.д.), предусмотренных законом или иными правовыми актами, т.е. смешанный договор (п. 3 ст. 421 ГК РФ).
Кроме того, организации бюджетной сферы могут приобретать права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия) на основании лицензионного договора (ст. 1235-1236 ГК РФ).
Ответственным должностным лицам учреждения необходимо классифицировать условия данного договора с целью определения, к какому типу - договору подряда, поставки или смешанному типу относится данный договор. Характер договора должен подтверждаться порядком документального оформления результатов исполнения обязательств. Так, приемка результатов работ или оказания услуг, как правило, оформляется актом, а поставка материальных ценностей - товарной накладной. Соответственно, от этого будет зависеть отнесение затрат на ту или иную статью (подстатью) КОСГУ.
В свою очередь, расходы относятся на соответствующие статьи (подстатьи) КОСГУ исходя из их экономического содержания (п. 3 Порядка N 209н). Так, в соответствии с п. 10.2.6 Порядка N 209н расходы на приобретение неисключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, в том числе приобретение пользовательских, лицензионных прав на программное обеспечение, относятся на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
Вместе с тем расходы на приобретение объектов, которые будут учитываться в составе нефинансовых активов, относятся на соответствующие статьи группы 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ (п. 11 Порядка N 209н). В свою очередь, расходы на приобретение объектов, относящихся к основным средствам, осуществляются с применением статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ (п. 11.1 Порядка N 209н), а расходы на приобретение объектов, относящихся к материальным запасам, - с применением одной из подстатей статьи 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ (п. 11.4 Порядка N 209н). Так, на подстатью 346 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов" КОСГУ относятся расходы по оплате договоров на приобретение прочих объектов, относящихся к материальным запасам, не отнесенных на иные подстатьи статьи 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ (п. 11.4.6 Порядка N 209н).
При этом расходы государственных (муниципальных) бюджетных учреждений, не отнесенные к иным элементам видов расходов подгруппы 240, относятся по элементу вида расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг" (п. 48.2.4.4 Порядка N 85н).
Следует отметить, что любое решение об отнесении материальных ценностей к соответствующей группе нефинансовых активов является субъективным, оно основывается на профессиональном суждении конкретных должностных лиц учреждения (смотрите, например, письма Минфина России от 11.11.2013 N 02-06-010/48099, от 27.02.2012 N 02-07-10/534).
Таким образом, учитывая, что в рассматриваемой ситуации в рамках одного договора осуществляется предоставление неисключительных прав на программное обеспечение, а также поставка компакт-диска с дистрибутивом, то данный договор может рассматриваться как смешанный с отнесением расходов:
- на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ - в части расходов на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение;
- на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ - в части расходов на приобретение компакт-диска в случае, если данный диск будет отнесен к основным средствам, или на подстатью 346 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов" КОСГУ - в части расходов на приобретение компакт-диска в случае, если данный диск будет отнесен к материальным запасам, с отражением на счете 101 00 "Основные средства" или счете 105 06 "Прочие материальные запасы" соответственно.
В свою очередь, нематериальные активы, полученные в пользование учреждением (лицензиатом), учитываются на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование" по стоимости, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (п.п. 66, 333 Инструкции N 157н).
В рассматриваемой ситуации согласно заключенному договору учреждение имеет право без ограничения срока использовать неисключительные права на программное обеспечение. В таком случае срок их использования устанавливается комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов и не зависит от срока действия лицензионного договора (смотрите, например, письмо Минфина России от 18.03.2016 N 02-07-10/15362).
При этом платежи учреждения (лицензиата) за предоставленное ему право использования результатов интеллектуальной деятельности могут относиться:
- на финансовый результат в составе расходов текущего финансового года;
- к расходам будущих периодов.
Конкретный порядок отражения таких платежей должен быть установлен учреждением в рамках формирования учетной политики (п. 66 Инструкции N 157н, смотрите также письмо Минфина России от 24.10.2019 N 02-07-10/81930).
Расходы бюджетного учреждения, произведенные в текущем финансовом году, но относящиеся к очередным финансовым периодам, отражаются с использованием счета 0 401 50 000 "Расходы будущих периодов" (п. 160 Инструкции N 174н, п. 302 Инструкции N 157н). На данном счете отражаются, в частности, расходы, связанные с приобретением неисключительного права пользования нематериальными активами в течение нескольких отчетных периодов.
Признание таких расходов расходами текущего года осуществляется в порядке, устанавливаемом учреждением в учетной политике (п. 302 Инструкции N 157н). Так, например, списание может осуществляться ежемесячно равномерно (в равных суммах) или пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Таким образом, в учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции:
1. Дебет 0 401 50 226 (0 401 20 226, 0 109 ХХ 226) Кредит 0 302 26 73Х
- отражены расходы на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение;
2. Увеличение забалансового счета 01 "Имущество, полученное в пользование"
- учтены неисключительные права на программное обеспечение;
3.1. Дебет 0 105 Х6 346 Кредит 0 302 34 73Х
- принят к учету компакт-диск с дистрибутивом в составе материальных запасов;
или
3.2. Дебет 0 106 Х1 310 Кредит 0 302 31 73Х
Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 106 Х1 310
- принят к учету компакт-диск с дистрибутивом в составе основных средств;
4. Дебет 0 302 26 83Х Кредит 0 201 11 610,
с увеличением забалансового счета 18 (КОСГУ 226, КВР 244)
- отражена оплата приобретенных неисключительных прав на программное обеспечение;
5. Дебет 0 302 34 83Х (0 302 31 83Х) Кредит 0 201 11 610,
с увеличением забалансового счета 18 (КОСГУ 346 (310), КВР 244)
- отражена оплата компакт-диска с дистрибутивом;
6. Дебет 0 401 20 226 (0 109 ХХ 226) Кредит 0 401 50 226
- расходы будущих периодов отнесены на финансовый результат текущего года (данная проводка не оформляется в случае, если данные расходы изначально не были отнесены к расходам будущих периодов);
7. Уменьшение забалансового счета 01 "Имущество, полученное в пользование"
- отражено списание нематериального актива, полученного в пользование, по истечении срока действия лицензии.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Панина Кристина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

19 октября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.