Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы, произведенные в периоде тестового использования программ, учитываются в составе расходов на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ равномерно в течение срока, установленного организацией самостоятельно (например, в течение периода тестирования). Единовременный учет расходов, вероятнее всего, приведет к спору с налоговыми органами.

Обоснование вывода:
На основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям). Возможность учета расходов на приобретение тестируемых версий ПО подтверждается письмом УМНС по г. Москве от 28.10.2004 N 26-12/69994*(1).
По общему правилу при методе начисления на основании п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если же сделка не содержит условий о периоде возникновения расходов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Разъяснений уполномоченных органов относительно периода (срока) списания программного обеспечения, используемого в тестовом режиме, нами не обнаружено. Поэтому полагаем возможным применить более общие разъяснения уполномоченных органов.
По мнению Минфина России, выраженному в письме от 30.12.2010 N 03-03-06/2/225, расходы по приобретенным неисключительным лицензиям на программное обеспечение учитываются для целей налогообложения прибыли на дату начала использования налогоплательщиком ПО для осуществления своей деятельности, то есть с момента внедрения программного обеспечения в промышленную эксплуатацию (смотрите также письмо Минфина России от 07.03.2006 N 03-03-04/1/188, письма УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 N 20-12/053633, от 22.08.2007 N 20-12/079908).
При этом расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов. Если из условий договора на приобретение неисключительных прав или требований ГК РФ (ст. 1235 ГК РФ) нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, то произведенные расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов; при этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли (письма Минфина РФ от 31.08.2012 N 03-03-06/2/95, от 18.03.2014 N 03-03-06/1/11743).
Отметим, что имеется судебная практика, где расходы на обновление ПО признаются единовременно (смотрите прилагаемый материал). Судьями указывается, что п. 1 ст. 318 НК РФ прочие расходы, связанные с производством и реализацией, отнесены к косвенным расходам. А в силу положений ст.ст. 318-320 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. При этом в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или последний день отчетного (налогового) периода.
Однако повторимся, что в судебных решениях рассматривалась несколько иная ситуация, речь шла об обновлении ПО. Окончательная же правовая оценка дается судом с учетом исследования всех значимых обстоятельств дела, и каково будет мнение арбитров в случае судебного спора в ситуации эксплуатации программ в тестовом режиме, мы не можем предположить.
С целью минимизации налоговых рисков мы считаем, что расходы, произведенные в периоде тестового использования программ с целью выбора и дальнейшего внедрения наиболее подходящей, учитываются в составе расходов в целях налогообложения на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ равномерно в течение срока, установленного организацией самостоятельно с учетом периода тестовой эксплуатации с даты начала процесса тестирования. Иную точку зрения организации, вероятнее всего, придется отстаивать в судебных инстанциях.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Расходы на программное обеспечение - распределять или учитывать единовременно? (Е. Соколова, журнал "Бухгалтерия и банки", N 9, сентябрь 2015 г.)
- Вопрос: Организация приобрела неисключительные права на программное обеспечение для персональных компьютеров офисных работников. Можно ли стоимость данных программ признать при исчислении налога на прибыль единовременно? (журнал "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, февраль 2016 г.)
- Вопрос: ООО купило тестовую лицензию на программное обеспечение на 30 дней для решения вопроса о покупке этого программного обеспечения (ПО). За тестирование ПО организация заплатила 50 тыс. руб., в то время как передача лицензиаром права использования ПО впоследствии обошлась бы организации в 2 млн. руб. Протестировав ПО, организация приняла решение, что его использование будет экономически нецелесообразно по причине его высокой стоимости, и ПО решили не приобретать. Можно ли данные расходы признать в составе расходов, связанных с производством и реализацией, в целях налогового учета по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2016 г.)
- Энциклопедия решений. Учет расходов, связанных с приобретением прав на использование программ для ЭВМ и баз данных по лицензионным договорам.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья

Ответ прошел контроль качества

9 декабря 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1). В письмах УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 N 20-12/053633, от 22.08.2007 N 20-12/079908, письме Минфина России от 07.03.2006 N 03-03-04/1/188 разъясняется, что налогоплательщик вправе учитывать в составе прочих расходов затраты, связанные с подготовкой программного обеспечения к использованию, в том числе по настройке и адаптации программного обеспечения, при условии, что эти расходы соответствуют критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Налоговые риски при признании данных расходов при налогообложении прибыли могут возникнуть в случае, если ПО в дальнейшем не используется при производстве и реализации товаров (работ, услуг) (письмо Управления ФНС по г. Москве от 07.04.2005 N 20-12/23565).