Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Согласно п. 8 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее - ПБУ 19/02), финансовые вложения, к которым относятся и облигации (п. 3 ПБУ 19/02), принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определяемой на основании положений п.п. 9-17 ПБУ 19/02.
В частности, первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02).
При этом первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02 (п. 18 ПБУ 19/02).
Так, финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02).
Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе прочих доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений (п. 20 ПБУ 19/02).
Выбытие финансовых вложений признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, приведенных в п. 2 ПБУ 19/02, в том числе при их продаже (п. 25 ПБУ 19/02).
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки (п. 30 ПБУ 19/02).
В случае если приобретенные финансовые вложения не отражались до отчетного периода в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по текущей рыночной стоимости в связи с установленной организацией периодичностью корректировки их оценки по текущей рыночной стоимости, то при выбытии таких финансовых вложений в качестве последней оценки принимается первоначальная стоимость финансовых вложений первых по времени приобретения в отчетном году, а при отсутствии таких приобретений - исходя из оценки этих финансовых вложений на конец предыдущего отчетного года (письмо Минфина России от 20.03.2003 N 16-00-14/94).
Таким образом, применительно к первой из рассматриваемых ситуаций в качестве последней оценки приобретенных организацией облигаций следует рассматривать первоначальную стоимость первых по времени приобретения облигаций. В связи с этим стоимость реализованных облигаций в бухгалтерском учете организации будет определяться следующим образом:
- 22.03 - 10 х 1000,0 + 5 х 1000,1 = 15000,5;
- 23.03 - 5 х 1000,1 = 5000,5.
В случае если в бухгалтерском учете организации на начало отчетного периода имелись облигации, переоцененные по текущей рыночной стоимости и в течение отчетного периода осуществлялись дополнительные приобретения облигаций, первоначальная стоимость которых не переоценивалась, то, на наш взгляд, методика определения стоимости облигаций при их реализации будет аналогичной.
Если дополнить условия первой ситуации, определив, что на начало года у организации имелись 5 облигаций, переоцененных на конец предыдущего отчетного года по рыночной стоимости, равной 1000,2, и по состоянию на 24.03 была осуществлена реализация 15 облигаций, то стоимость реализованных облигаций в бухгалтерском учете организации будет определяться следующим образом:
- 22.03 - 5 х 1000,2 + 10 х 1000,0 = 15001,0;
- 23.03 - 5 х 1000,1 = 5000,5;
- 24.03 - 10 х 1000,1 + 5 х 1000,8 = 15005,0.
Если облигации реализуются по цене, превышающей их стоимость, сформированную при их приобретении или полученную в результате переоценки на конец отчетного периода, то образовавшуюся разницу следует рассматривать в качестве прибыли от реализации облигаций. В обратной ситуации в результате реализации облигаций в бухгалтерском учете организации образуется убыток.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества службой Правового консалтинга ГАРАНТ

7 июня 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.