Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Прежде всего следует вновь зарегистрировать в книге продаж первоначально выставленный счет-фактуру, но уже с отрицательными числовыми значениями (графы 4-9 книги продаж).
Во избежание претензий налоговых органов рекомендуем составить новый (исправленный) экземпляр счета-фактуры с соответствующими показателями по строкам 1 и 1а и прочерками по числовым показателям. Новый (исправленный) экземпляр счета-фактуры рекомендуем также зарегистрировать в книге продаж.

Обоснование вывода:
С 1 апреля 2012 года вступили в силу новые формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС (далее - Формы, Правила), утвержденные постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137).
В описанной в вопросе ситуации следует исходить из того, что ошибка была выявлена течение текущего налогового периода. Приведем нормы Правил заполнения книги продаж, применяемые в рассматриваемой ситуации.
Согласно п. 1 Правил ведения книги продаж (Раздел II Приложения N 5 к Постановлению N 1137) продавцы ведут книгу продаж, применяемую при расчетах по НДС, предназначенную для регистрации счетов-фактур, а также корректировочных счетов-фактур, составленных продавцом при увеличении стоимости отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) в том же налоговом периоде, в котором произведена их отгрузка (выполнение, оказание, передача).
Напомним, абзацем 3 п. 3 ст. 168 НК РФ выставление продавцом корректировочного счета-фактуры предусмотрено только "при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав...".
Таким образом, в рассматриваемой ситуации речь не идет о составлении корректировочного счета-фактуры.
Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. Регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ (п.п. 2 и 3 Правил ведения книги продаж).
При этом из положений абзаца 3 п. 3 Правил ведения книги продаж следует, что регистрация счета-фактуры в дополнительном листе книги продаж производится только при необходимости внесения изменений в книгу продаж после окончания текущего налогового периода.
Согласно п. 11 Правил ведения книги продаж при регистрации в книге продаж счетов-фактур показатели в графах 4-9 указываются с положительным значением, за исключением случаев аннулирования записи в книге продаж. При аннулировании указанных записей (до окончания текущего налогового периода) в книге продаж показатели в этих графах указываются с отрицательным значением.
Исправленные счета-фактуры в указанных случаях регистрируются в книге продаж по мере возникновения обязанности по уплате налога с указанием в соответствующих графах книги продаж положительных значений.
Что означают положения п. 11 Правил ведения книги продаж применительно к рассматриваемой ситуации? Во-первых, так как фактически услуга оказана не была, в книге продаж следует повторно зарегистрировать ошибочно выставленный счет-фактуру, но уже с отрицательными показателями (аннулировать ошибочную запись). Во-вторых, поскольку оказания услуги (реализации) в текущем налоговом периоде не предполагается, следовательно, не возникает обязанности по уплате НДС, поэтому исправленный счет-фактуру (например составленный с нулевыми показателями) регистрировать, казалось бы, не нужно. Собственно, составление (выставление) счета-фактуры неразрывно связано с осуществлением операций по реализации, возникновением налоговой базы и, как следствие, возникновением обязанности по уплате НДС.
Вместе с тем необходимо учитывать также и положения п. 7 Правил заполнения счета-фактуры (Раздел II Приложения N 1 к Постановлению N 1137), применяемого при расчетах по НДС. Так, согласно абзацу 2 п. 7 Правил заполнения счета-фактуры в счета-фактуры, составленные с даты вступления в силу Постановления N 1137 на бумажном носителе, исправления вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур в соответствии с настоящим документом.
В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение показателей, указанных в строке 1 счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Остальные показатели нового экземпляра счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные), указываются в соответствии с Постановлением N 1137 (абзац 3 п. 7 Правил заполнения счета-фактуры).
Таким образом, во избежание претензий со стороны налоговых органов рекомендуем составить новый экземпляр счета-фактуры, указав в строке 1 реквизиты старого (исправляемого) счета-фактуры, а в строке 1а - номер исправления ("1") и дату выявления ошибки. В графах, предполагающих числовые показатели, при этом следует проставить прочерки (п. 2 Правил заполнения счета-фактуры). Поскольку новый (исправленный) экземпляр счета-фактуры составлен, во избежание претензий со стороны налоговых органов его все-таки желательно зарегистрировать в книге продаж.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

7 июня 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.