Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Налоговый учет

В соответствии со ст. 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
По договору имущественного страхования могут быть, в частности, застрахованы риск утраты (гибели), недостачи или повреждения определенного имущества (п. 2 ст. 929 ГК РФ, ст. 930 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.
То есть обязательным условием имущественного страхования является наличие интереса страхователя (в Вашем случае - арендатора) и выгодоприобретателя (арендодателя) в сохранении застрахованного имущества.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом п. 2 ст. 252 НК РФ установлено, что расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя в том числе расходы на обязательное и добровольное страхование.
На основании п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного имущественного страхования, перечисленным в статье. Подпунктом 3 п. 1 ст. 263 НК РФ предусмотрены расходы на добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных).
Указанные расходы включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 3 ст. 263 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.
О том, как учитывать расходы на страхование при методе начисления, разъяснено в п. 6 ст. 272 НК РФ. Согласно этой норме расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.
В рассматриваемой нами ситуации организация заключила договор страхования на год (срок действия договора аренды) и единовременно совершила разовый платеж страховой премии. Поэтому организация признает страховую премию в качестве расхода равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Бухгалтерский учет

Расходы, связанные со страхованием имущества в бухгалтерском учете, относятся к расходам по обычным видам деятельности на основании п.п. 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. Соответственно, в бухгалтерском учете порядок признания расходов на страхование не зависит от их оплаты.
При этом следует иметь в виду, что, если произведенные организацией расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, расходы на страхование подлежат распределению между отчетными периодами в силу п. 19 ПБУ 10/99.
С 1 января 2011 года Минфин России приказом от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15.01.1997 N 3" внес изменения в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение).
Согласно действующей редакции п. 65 Положения "затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида".
Таким образом, с 1 января 2011 года из Положения исключено правило о том, что затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим, надо однозначно признавать расходами будущих периодов. Настоящая редакция Положения фактически говорит о том, что учитывать в составе расходов будущих периодов необходимо только те затраты, которые признаются расходами будущих периодов в соответствии с нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету (в соответствии с ПБУ). Если же в отношении конкретного вида затрат каким-либо ПБУ не установлено обязанности учитывать данный вид затрат в составе расходов будущих периодов, организация вправе признавать эти затраты сразу при начислении.
Кроме того, из прямого прочтения процитированной нормы мы видим, что с 2011 года учесть затраты в составе расходов будущих периодов возможно только в том случае, если произведенные затраты отвечают понятию актива. Отметим, что к активам относят любую собственность вне зависимости от формы (материальная или нематериальная), а также контролируемые организацией ресурсы и расходы, имеющие денежную оценку и от которых в будущем ожидается экономическая выгода (п.п. 7.2, 7.2.1, 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997) (далее - Концепция)).
Согласно п. 8.3 Концепции актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.
Страховые платежи по договору страхования в пользу третьих лиц никаких будущих экономических выгод организации-страхователю принести не могут (так, невозможно произвести обмен этих вложений на другой актив, использовать для погашения обязательства и т.д.), следовательно, они не соответствуют критериям признания актива в бухгалтерском балансе.
По своей сути, расходы на страхование представляют собой плату за страхование в виде страховой премии, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования (п. 1 ст. 954 ГК РФ). При этом договоры страхования, как правило, заключаются на срок не менее года. То есть страховая премия является вознаграждением, выплачиваемым страхователем страховщику за принятие последним на себя обязательства возместить страхователю суммы возможных потерь, вызванных опасностями, покрытыми по договору страхования. Если в течение срока действия договора страхования страхового случая не наступит, денежные средства в виде уплаченной страховой премии страховщику не возвращаются.
Таким образом, полагаем, что с 2011 года учет расходов на страхование имущества должен производиться без использования счета 97 "Расходы будущих периодов".
В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н) расчеты по страхованию имущества организации, в котором организация выступает страхователем, отражаются на субсчете "Расчеты по имущественному и личному страхованию" счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или других источников страховых платежей. Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
С учетом п. 19 ПБУ 10/99 сумма расходов на страхование может списываться равномерно в течение всего срока действия договора страхования. Такой порядок не приведет к возникновению разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.
Таким образом, операции могут быть отражены следующими бухгалтерскими проводками:
Дебет 76 Кредит 51 (50)
- перечислен платеж страховой компании;
Дебет 20 (25, 26, 44) Кредит 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию"
- отнесена на расходы сумма страховой премии за текущий месяц, исчисленная пропорционально количеству календарных дней.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Батова Виктория

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

13 июля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.