Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
С целью формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, информацию о залоговых обязательствах необходимо отражать в бухгалтерской отчетности и пояснениях к ней с учетом переоценки, связанной с изменением курса валют.

Обоснование вывода:
Залог - это способ обеспечения обязательства, при котором кредитор - залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными законом (ст. 1 Закона Российской Федерации от 29.05.1992 N 2872-I "О залоге").
В случаях и в порядке, которые установлены законами, удовлетворение требования кредитора по обеспеченному залогом обязательству (залогодержателя) может осуществляться путем передачи предмета залога в собственность залогодержателя (ст. 334 ГК РФ).
При передаче векселя в залог право собственности на него не переходит к залогодержателю до обращения на него взыскания (ст. 28.1 Закона Российской Федерации от 29.05.1992 N 2872-I "О залоге").
Таким образом, по своей сути, залог представляет собой условное обязательство, которое может возникнуть при определенных обстоятельствах, установленных договором.
Поэтому до возникновения обусловленных договором о залоге обстоятельств переданный вексель в рассматриваемой ситуации продолжает учитываться на балансе организации-залогодателя обособленно, на отдельном субсчете "Долговые ценные бумаги, переданные в залог" к счету 58.
Одновременно выданные гарантии в обеспечение выполнения обязательств отражаются на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" на дату заключения договора о залоге (ст. 341 ГК РФ).
Согласно ст. 339 ГК РФ в договоре о залоге должны быть указаны предмет залога и его оценка, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом. В нем должно также содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество.
Поскольку в рассматриваемой ситуации в залог передается валютный вексель с условием эффективного платежа (т.е. в валюте), то залоговое обязательство принимается к учету по счету 009 в оценке по курсу валюты на дату заключения договора о залоге, если иное не предусмотрено условиями этого договора (ст. 341 ГК РФ).
Требование пересчета в рубли стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату предусмотрено п. 7 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте". Такая обязанность установлена в отношении стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков).
Требования пересчета на отчетную дату стоимости условных прав и обязательств, отраженных на забалансовых счетах, ПБУ 3/2006 не содержит.
Вместе с тем правила составления бухгалтерской отчетности предусматривают отражение показателей отчетности в динамике исходя из сложившихся на отчетную дату условий. В соответствии с ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н) бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
С целью формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, повышения прозрачности деятельности организации в годовую бухгалтерскую отчетность организации включаются показатели и пояснения о забалансовых статьях в случае их существенности.
Отметим, что в форме баланса, утвержденной приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", отсутствуют строки для отражения информации о забалансовых счетах. Информация об использовании имущества в качестве залога теперь приводится в пояснениях к балансу в Таблицах 2.4 "Иное использование основных средств", 3.2 "Иное использование финансовых вложений", 4.2 "Запасы в залоге".
Кроме того, согласно рекомендациям Минфина России (смотрите информацию Минфина России от 22.06.2011 N ПЗ-5/2011 "О раскрытии информации о забалансовых статьях в годовой бухгалтерской отчетности организации"), если организация передала в залог имущество, то в отношении такого имущества в пояснительной записке раскрываются: факт передачи имущества; вид переданного имущества; установленные ограничения использования переданного имущества; возможности использования переданного имущества данной организацией для ведения обычной деятельности. И если стоимость выданного в качестве обеспечения актива, по которой он отражен в бухгалтерском балансе, превышает величину обязательства, которое им обеспечивается, то величина такого превышения раскрывается обособленно.
Поэтому считаем, что в целях обеспечения сопоставимости оценки стоимости выданного обеспечения (залога) и величины обеспечиваемого залогом обязательства сумма выданного обеспечения (залога), отражаемая на забалансовом счете 009 и в бухгалтерской отчетности, должна учитываться в оценке, предусмотренной правилами для отражения передаваемого предмета залога (т.е. с учетом переоценки в связи с изменением курса валюты).
Соответственно, поскольку в рассматриваемой ситуации стоимость переданного в залог валютного векселя подлежит переоценке в соответствии с п. 7 ПБУ 3/2006, то и сумма залогового обязательства, отраженного на забалансовом счете 009, подлежит переоценке в том же порядке.
При этом необходимо учитывать, что учет имущества на данных счетах не предполагает участие сумм переоценки в формировании финансового результата, поэтому возникающая при пересчете курсовая разница на финансовые результаты не относится, а может отражаться по дебету или кредиту забалансового счета 009. Порядок такой переоценки необходимо закрепить в учетной политике организации или дополнениях к ней.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер, член МоАП Макаренко Елена

Ответ прошел контроль качества службой Правового консалтинга ГАРАНТ

11 июля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.