Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если в рамках одного договора выделены и поставка материальных ценностей (противопожарной металлической двери), и выполнение монтажных работ, а по результатам исполнения обязательств оформляются накладные и акты выполненных работ, то расходы следует относить на следующие статьи (подстатьи):
- 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (в части стоимости изготовленной из материалов подрядчика двери);
- 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" (в части стоимости ремонтных работ по установке двери).

Если же договор не будет содержать существенных условий договора поставки, а по итогам исполнения обязательств учреждение, на основании актов и иных документов, будет принимать только монтажные работы по установке противопожарных дверей (замене дверей на противопожарные), в стоимость которых будет включена стоимость двери, изготовленной подрядчиком, то расходы вполне обоснованно могут быть отнесены на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ в полном объеме.

Обоснование вывода:

В соответствии с "Указаниями..." утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2010 N 190н (далее - Указания N 190н), расходы по установке противопожарных дверей (замена дверей на противопожарные) подлежат отнесению на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.

Аналогичные требования содержали документы финансового ведомства и ранее¹.

Вместе с тем в соответствии с Указаниями N 190н отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться государственным учреждением прежде всего исходя из экономического содержания определенной хозяйственной операции. В свою очередь, экономическое содержание операции прежде всего определяется на основании предмета договора (контракта).

В то же время нередко формулировки, содержащиеся в договорах, счетах, актах, накладных и иных документах, не позволяют четко определить статьи (подстатьи) КОСГУ, соответствующие обязательствам, которые принимает государственное учреждение.

В таких случаях при обосновании своей позиции должностные лица, по нашему мнению, должны определить характер обязательств, руководствуясь положениями гражданского законодательства.

При этом предусмотренный порядок документального оформления расходов, во избежание разногласий с контролирующими органами, должен подтверждать, что учреждение принимает именно те работы (материальные ценности, услуги), выполнение (поставка, оказание) которых было обозначено в качестве предмета договора (контракта).

Статья 421 ГК РФ устанавливает свободу договора. Так, стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров (например договоров поставки, возмездного оказания услуг и т.д.), предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. В большинстве случаев суды при определении природы договора и отнесении его к смешанному договору исходят из того, что он должен содержать все существенные условия соответствующих договоров.

По нашему мнению, заключение учреждением одного смешанного договора, предусматривающего осуществление нескольких отличных по экономическому содержанию расходов, не может служить основанием для отражения всех этих расходов по какому-либо одному коду бюджетной классификации, если условия договора и предусмотренный порядок документального оформления расходов дают возможность однозначно отнести их на определенные статьи (подстатьи) КОСГУ.

Таким образом, если договор содержит все существенные условия как договора поставки, так и договора подряда, то он может быть признан смешанным. И если иное не будет вытекать из содержания договора, к отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах поставки и подряда. Отметим, что такой подход должен подтверждаться и порядком документального оформления результатов исполнения обязательств по результатам осуществления поставки в соответствии с постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 оформляется товарная накладная (форма N ТОРГ-12), а приемка результатов работ осуществляется по акту.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, расходы по смешанному договору в данном случае следует относить на соответствующие статьи (подстатьи) КОСГУ:
- 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (в части стоимости изготовленной из материалов подрядчика двери)²;
- 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" (в части стоимости ремонтных работ по установке двери).

Если же договор не будет содержать существенных условий договора поставки, а по итогам исполнения обязательств учреждение, на основании актов и иных документов, будет принимать только монтажные работы по установке противопожарных дверей (замене дверей на противопожарные), в стоимость которых будет включена стоимость двери, изготовленной подрядчиком, то расходы вполне обоснованно могут быть отнесены на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ в полном объеме.

В заключение обращаем Ваше внимание на то, что, по мнению как специалистов уполномоченных органов³, так и прочих специалистов⁴, подобные расходы должны были осуществляться в аналогичном порядке и в прошлые годы.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенюк Александр

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Пименов Владимир

¹ Письма Минфина России от 17.11.2009 N 02-05-10/5248, от 05.02.2010 N 02-05-10/383; "О применении бюджетной классификации в 2010 году" (О. Заболонкова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2010 г.).

² Противопожарная металлическая дверь составляет единое целое со зданием (сооружением) и отдельно от него эксплуатироваться не может. Следовательно, в соответствии с правилами ведения бюджетного учета она не является самостоятельным объектом основных средств, и соответственно, расходы на ее приобретение не могут осуществляться за счет статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

³ "Вопросы применения бюджетной классификации Российской Федерации в 2009 году" (Д.В. Новиков, "Бюджетный учет", N 3, март 2009 г.).

⁴ Вопрос: В июне 2009 года организация закупила металлопластиковые конструкции (окна) и металлическую дверь. Предметом договора являлись изготовление из материалов подрядчика и поставка указанных товаров. Оплачены эти товары были по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ. Получена накладная. По какой статье КОСГУ следует отражать приобретение вышеуказанных предметов в соответствии с Указаниями N 145н и недавно вышедшими Методическими рекомендациями по их применению и правомерно ли оплатить данные расходы по статье 340? ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2009 г.).