Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Гражданско-правовые отношения по договору аренды регулируются главой 34 ГК РФ. В соответствии со ст. 606 ГК РФ по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Статья 655 ГК РФ содержит требование к сторонам оформить передачу недвижимого имущества в аренду составлением и подписанием передаточного акта или иного документа.
Передаточный акт служит письменным доказательством того, какое именно имущество, в каком состоянии и когда передано арендатору. С момента подписания такого акта арендатор несет ответственность за его сохранность и выполнение других обязанностей как по договору, так и по закону, выступая законным владельцем переданного ему имущества (в частности несет ответственность за причинение вреда третьим лицам деятельностью, связанной с использованием арендованного имущества).
В соответствии со ст. 622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Прекращение договора аренды предполагает проведение обратной процедуры передачи недвижимого имущества арендатором арендодателю. Эта процедура должна осуществляться также по правилам п. 1 ст. 655 ГК РФ, то есть путем составления и подписания передаточного акта или иного документа.
Таким образом, по нашему мнению, до момента подписания передаточного акта ответственность за сохранность имущества несет арендатор.
Статьей 616 ГК РФ предусмотрено, что арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.
При этом в договоре стороны могут предусмотреть, что улучшение арендованного имущества производится за счет арендатора без последующего возмещения со стороны арендодателя (п. 2 ст. 623 ГК РФ). К неотделимым улучшениям может быть отнесена и реконструкция помещения.
В рассматриваемом случае арендатор с согласия арендодателя, в рамках реконструкции, произвел демонтаж части имущества.
К сожалению, в вопросе не указано, за чей счет и на основании какого договора арендатор проводил демонтаж данного объекта недвижимости, а также на кого (на арендатора или арендодателя) условиями договора возлагается обязанность или право по возможному дальнейшему использованию демонтированного имущества. Это стороны должны определить дополнительным соглашением.
При этом в данной ситуации мы исходили из того, что возможность использования демонтированного имущества следует оценивать аналогично ситуации, как если бы арендодателем для производства реконструкции (или ремонта) своего имущества была привлечена сторонняя организация (подрядчик), которая производила бы вывоз мусора, размещение вредных отходов с объекта при производстве работ, т.е. была бы "право собственником" демонтированного имущества.
В таком случае аналогично рассматриваемой ситуации право распоряжения указанным имуществом возникает у арендатора.
Повторимся, условиями договора может быть предусмотрен и иной порядок. Тогда проводки, приводимые ниже для учета у арендатора, были бы актуальны для арендодателя.

Учет у арендодателя

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания), утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
Согласно п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению (утвержден приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен счет 01 "Основные средства".
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств".
В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.
По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы" (письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-05-06-01/24).
В случае частичной ликвидации объекта недвижимости в бухгалтерском учете необходимо выполнить следующие проводки:
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства"
- на часть первоначальной стоимости, приходящуюся на ликвидированную часть объекта недвижимости;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- на сумму начисленной амортизации в части, приходящейся на ликвидированную часть объекта недвижимости;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- на сумму остаточной стоимости ликвидированной части объекта недвижимости;

Учет у арендатора

А) Бухгалтерский учет
При демонтаже основного средства в рамках проведения реконструкции основное средство выводится из эксплуатации и перестает эксплуатироваться до момента повторного ввода в эксплуатацию либо реализации.
Полученный в ходе демонтажа металлолом для целей бухгалтерского учета квалифицируется в качестве материально-производственных запасов (далее - МПЗ) (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01)).
Фактическая себестоимость МПЗ, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Для целей ПБУ 5/01 под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных товаров (п. 9 ПБУ 5/01).
В соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) активы, полученные безвозмездно, являются прочими доходами.
Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов" (субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления"). При этом суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).
Таким образом, организация должна отражать операции, связанные с поступлением металлолома, а также его последующей реализацией на счетах бухгалтерского учета, следующим образом:
Дебет 10 Кредит 98
- оприходован полученный при демонтаже металлолом по текущей рыночной стоимости;
Дебет 62 Кредит 91
- отражена выручка от реализации металлолома;
Дебет 91 Кредит 10
- списана в расходы стоимость реализованного металлолома;
Дебет 98 Кредит 91
- признан прочий доход в виде стоимости безвозмездно полученного металлолома.

Б) Налоговый учет
С 1 января 2010 г. в новой редакции изложен абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, согласно которому стоимость МПЗ, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации ОС, а также при ремонте ОС, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 13 и п. 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ.
Указанная поправка позволила с 2010 г. учитывать в расходах стоимость данных МПЗ и прочего имущества (в случае их использования в производстве или при реализации) в полном объеме, а не только в размере суммы налога, как это было ранее.
Со 2 сентября 2010 г. к затратам, учитываемым в материальных расходах, стали относиться МПЗ и иное имущество, полученное при модернизации, реконструкции, техническом перевооружении и частичной ликвидации ОС. Данные изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г. (п. 5 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).
Таким образом, при реализации (продаже) имущества (металлолома), полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, даже если имущество оприходовано до 2010 г. (письма Минфина России от 19.04.2010 N 03-03-06/1/275, от 10.09.2010 N 03-03-06/1/584, от 25.04.2011 N 03-03-06/1/267, от 23.09.2011 N 03-03-06/1/583 и другие).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шпилевая Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав

19 июля 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.