Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ (далее - Закон N 227-ФЗ) НК РФ дополнен разделом V.1, посвященным вопросам налогового контроля соответствия цен товаров (работ, услуг), примененных налогоплательщиками в сделке между взаимозависимыми лицами, рыночным ценам.
Положения НК РФ в редакции Закона N 227-ФЗ применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 НК РФ с 01.01.2012 (со дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ), вне зависимости от даты заключения соответствующего договора. Соответственно, положения ст.ст. 20 и 40 НК РФ, устанавливающие понятие и признаки взаимозависимости лиц для целей налогообложения, основания и порядок проверки налоговыми органами правильности применения цен по сделкам, применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с главой 25 НК РФ до 01.01.2012 (ч.ч. 1, 5, 6 ст. 4 Закона N 227-ФЗ).
В соответствии с п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
При этом взаимозависимыми признаются лица, особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).
Признаки взаимозависимости лиц раскрываются в п. 2 ст. 105.1 НК РФ.
Определение в целях налогообложения упомянутых доходов (прибыли, выручки) производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (которым является ФНС России - п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506), с применением методов, используемых при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, установленных главой 14.3 НК РФ (п. 2 ст. 105.3 НК РФ).
В силу п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если ФНС России не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 той же статьи.
Из положений ст.ст. 105.16, 105.17 НК РФ следует, что факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной цены, которые привели к занижению суммы налога, могут быть выявлены в ходе проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, которая проводится ФНС России по одному из следующих оснований:
- на основании уведомления о контролируемых сделках, представленного налогоплательщиком в налоговый орган в порядке, предусмотренном ст. 105.16 НК РФ;
- на основании извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика и обнаружившего факты совершения контролируемых сделок, сведения о которых не были представлены в виде уведомления о контролируемых сделках;
- при выявлении контролируемой сделки в результате проведения ФНС России повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Следовательно, доначисление налога в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами может состояться только в том случае, если такая сделка будет отвечать признакам контролируемой.
При этом обратим внимание, что контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ). То есть, проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, доходы по которым признаны в период начиная с 01.01.2012, вправе проводить ФНС России в порядке, предусмотренном ст. 105.17 НК РФ, а не территориальные налоговые органы.
Признаки контролируемых сделок раскрываются в ст. 105.14 НК РФ. В соответствии с п.п. 2 и 3 этой статьи сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено п.п. 3, 4 и 6 этой статьи) при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
- сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей (за 2012 год этот показатель составляет 3 миллиарда рублей - ч. 3 ст. 4 Закона N 227-ФЗ);
- одна из сторон сделки является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах (при этом сделка признается контролируемой, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 миллионов рублей);
- хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов: систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы (при этом сделка признается контролируемой, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 100 миллионов рублей);
- хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0% в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0% по указанным обстоятельствам (при этом сделка признается контролируемой, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 миллионов рублей).
Кроме того, контролируемыми могут быть признаны сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли, а также сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утверждаемый Минфином России. При этом оба вида сделок признаются контролируемыми при условии, что сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 миллионов рублей (пп.пп. 2, 3 п. 1, п. 7 ст. 105.14, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Не признаются контролируемыми, независимо от суммы, сделки, перечисленные в п. 4 ст. 105.14 НК РФ.
Заметим также, что положения ст.ст. 105.15-105.17 НК РФ до 01.01.2014 применяются в случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает в 2012 году 100 млн. рублей, а в 2013 году - 80 млн. рублей (ч. 7 ст. 4 Закона N 227-ФЗ).
Таким образом, если сделка, совершенная в 2012 году, признается контролируемой по одному из критериев, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ, но при этом сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в текущем году с тем же лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), не превысит 100 млн. рублей, уведомление о контролируемой сделке налогоплательщиком не предоставляется, мероприятия налогового контроля в связи с наличием у этой сделки признаков контролируемой не проводятся (смотрите в связи с этим письмо Минфина России от 23.05.2012. N 03-01-18/3-68).
Добавим, что для целей применения ст. 105.14 НК РФ сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ (п. 9 ст. 105.14 НК РФ).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации основания для доначисления продавцу налога на прибыль организаций могут появиться лишь при одновременном наличии следующих обстоятельств:
- продавец и покупатель помещения являются взаимозависимыми лицами;
- сделка купли-продажи с учетом положений ст. 105.14 НК РФ признается контролируемой.
При этом наличие признаков контролируемой у сделки определяется только по итогам календарного года, в котором эта сделка была совершена.
Если упомянутые обстоятельства отсутствуют, оснований для корректировки сумм налога на прибыль не имеется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

6 августа 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.