Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При наличии условий, предусмотренных ст. 171 и ст. 172 НК РФ, генеральный подрядчик вправе принять к вычету предъявленную ему субподрядчиком сумму НДС в том налоговом периоде, в котором работы сданы субподрядчиком и приняты генподрядчиком. Право генподрядчика применить вычет по НДС не зависит от принятия работ заказчиком.
При этом не исключено, что налоговым органом будет отказано в принятии налога к вычету, в таком случае право на вычет организации придется отстаивать в суде.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.
При этом генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком в соответствии с правилами п. 1 ст. 313 и ст. 403 ГК РФ, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда (п. 3 ст. 706 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 708 ГК РФ в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 746 ГК РФ оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда. При отсутствии соответствующих указаний в законе или договоре оплата работ производится в соответствии со ст. 711 ГК РФ.
По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ).
Следовательно, обязанность заказчика оплатить результаты работы возникает только после приемки этих работ.
Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (п. 4 ст. 753 ГК РФ).
Унифицированными формами первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, определены формы Акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2) и Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) и порядок их заполнения.
При этом формы N КС-2, N КС-3 служат основанием для расчетов между заказчиками и подрядчиками и подтверждают объем и стоимость выполненных строителями и принятых заказчиком работ (смотрите письмо Росстата от 31.05.2005 N 01-02-9/381).
В рассматриваемой ситуации Ваша организация (генподрядчик) выполненные работы, определенные договорной стоимостью и сметой, приняла у субподрядной организации, подписав соответствующие формы N КС-2 и N КС-3. При этом на основании справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3) и счета-фактуры были произведены расчеты между генподрядчиком и субподрядчиком.
Отметим также, что в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, принятие к учету работ генподрядчиком отражается записями по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетами учета затрат.
Каких-либо иных требований к учету генподрядчиком работ как условию осуществления им права на вычет сумм НДС, предъявленных в связи с выполнением этих работ, законодательство не устанавливает.
На основании ст. 171 НК РФ плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Согласно п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
С учетом норм п. 2 ст. 171 НК РФ и п. 1 ст. 172 НК РФ налогоплательщик имеет права на вычет НДС, предъявленного поставщиком (субподрядчиком), при выполнении следующих условий:
- приобретенные товары (работы, услуги) используются в организациях, облагаемых НДС;
- имеется счет-фактура поставщика (субподрядчика);
- товары (работы, услуг) приняты на учет;
- имеется в наличии соответствующий первичный документ (в данном случае формы N КС-2 и КС-3).
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21.
Таким образом, вычет НДС у генподрядчика в рассматриваемом случае обусловлен выполнением работ в рамках договора субподряда, иными словами, право на его применение генподрядчиком связано лишь с отношениями между ним и субподрядчиком и не зависит от исполнения генподрядчиком обязательств перед заказчиком. Генподрядчик вправе предъявить сумму НДС к вычету в том налоговом периоде, в котором выполнены условия применения вычета, предусмотренные НК РФ, независимо от принятия работ заказчиком.
При этом не исключены возможные претензии со стороны налоговых органов. Так, в письме Управления МНС по г. Москве от 30.06.2003 N 24-11/35002 сообщается, что суммы НДС по работам, фактически выполненным субподрядной организацией и оплаченным генподрядчиком, подлежат вычету у генподрядчика при исчислении НДС, подлежащего внесению в бюджет, в том налоговом периоде, в котором возникает налоговая база по НДС, и при выполнении условий, необходимых для принятия НДС к налоговым вычетам.
Однако суды встают на сторону налогоплательщиков (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 26.08.2009 N Ф09-6207/09-С2, ФАС Северо-Западного округа от 25.01.2008 N А56-12976/2007, от 14.01.2008 N А56-12978/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2008 N Ф04-3961/2008 (7417-А45-42), ФАС Западно-Сибирского округа от 22.02.2006 N Ф04-528/2006 (19896-А70-14)).
Поддержали позицию налогоплательщика и судьи Президиума ВАС РФ в постановлении от 03.05.2006 N 14996/05.
Применив нормы пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 166, п.п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, судьи пришли к выводу, что при соблюдении условий, установленных указанными нормами НК РФ, налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Бабинцев Алексей

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав

23 августа 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.