Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации Вы не должны перевыставлять счет-фактуру комитенту в связи с тем, что от третьего лица не был получен первичный счет-фактура. Однако в случае, если Вы все же примите решение его выставить, Вы должны взять данные из акта выполненных работ и договора на размещение рекламы с третьим лицом, при этом в графах 7 и 8 счета-фактуры необходимо поставить прочерк.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
Пункт 1 ст. 991 ГК РФ предусматривает, что комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение.
В соответствии с п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ).
Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством РФ (п. 8 ст. 169 НК РФ).
Во исполнение указанной нормы НК РФ принято постановление Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137). Приложением N 1 к Постановлению N 1137 утверждены форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, а также правила его заполнения (далее - Правила).
Механизм перевыставления счетов-фактур по посредническим операциям имеет целью обеспечение возможности принятия к вычету сумм "входного" НДС лицом, в интересах и за счет которого посредник приобретает определенные товары (работы, услуги).
При этом одним из обязательных условий принятия к вычету сумм "входного" НДС является наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, выставленного по правилам главы 21 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации третья сторона, которая оказывала Вам услуги по размещению рекламы, применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС в отношении операций, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД. Исключением является НДС, подлежащий уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
При этом п. 3 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что составлять счета-фактуры обязаны только плательщики НДС, реализующие товары (работы, услуги) на территории РФ.
Учитывая данное положение, организация, являющаяся плательщиком ЕНВД, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) в рамках осуществляемой деятельности по ЕНВД составлять и выставлять счета-фактуры не должна. Так Ваши контрагенты и поступили, предъявив Вам вместо счета-фактуры уведомление из налогового органа о постановке на учет в качестве плательщиков ЕНВД.
В связи с тем, что от поставщика услуг по размещению рекламы счет-фактура не был получен, то, по нашему мнению, и перевыставлять его в буквальном значении данного слова Вам ничего не надо.
Учитывая, что в соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность на основании посреднических договоров, исчисляют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения, то в рассматриваемой ситуации Вы должны выставить в адрес комитента только счет-фактуру на сумму своего вознаграждения, определенного договором.
Тем не менее обязанность комиссионера "правильно" выписать счет-фактуру для комитента вытекает непосредственно из самого договора. Поэтому Вы можете выставить в его адрес счет-фактуру на полученные Вами услуги по размещению рекламы, проставив в графах 7 и 8 такого самостоятельно оформленного счета-фактуры прочерк и приложив к нему копию полученного от контрагента уведомления налогового органа о постановке последнего на учет в качестве плательщика ЕНВД. Никаких налоговых последствий при выставлении такого документа для Вашей организации не возникнет. При этом хотим обратить Ваше внимание на то, что на основании этого счета-фактуры у комитента не возникнет права на применение налогового вычета по НДС, так как изначально услуга была оказана (по сути, для него) без НДС.
При оформлении такого счета-фактуры Вашей организации-комиссионеру необходимо будет воспользоваться разъяснениями, изложенными в письме ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@. В нем отражен порядок заполнения счетов-фактур при выполнении посреднических операций, действующий при прежних Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Но на наш взгляд, данное письмо можно применить по аналогии с новыми Правилами.
В строке 1 счета-фактуры указывается дата счета-фактуры, выставляемого продавцом комиссионеру. Порядковые номера таких счетов-фактур указываются каждым налогоплательщиком в соответствии с их индивидуальной хронологией составления счетов-фактур (пп. "а" п. 1 Правил). В Вашем случае дата составления счета-фактуры должна соответствовать дате акта выполненных работ поставщика услуг.
По строке 2 указывается полное или сокращенное наименование продавца - юридического лица в соответствии с учредительными документами, а в строках 2а и 2б указываются, соответственно, место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами, а также идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца. То есть по указанным строкам отражаются данные о непосредственном продавце услуг (аналогичное мнение содержится в письме Минфина России от 10.05.2012 N 03-07-09/47).
В строке 3 отражается полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. Если грузоотправителем является продавец услуг (третье лицо, у которого Вашей организацией приобретаются услуги), то вносится запись "он же".
Строка 5 заполняется реквизитами (номером и датой составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств комиссионером непосредственно продавцу услуг.
В строках 6, 6а и 6б указываются данные о заказчике в соответствии с Правилами.
В графах 1-11 Вам необходимо будет указать данные, соответствующие данным взятым из акта выполненных работ, выставленных продавцом услуги в адрес Вашей организации. При этом, как уже было сказано выше, в графах 7 и 8 Вам необходимо поставить прочерк.
Заполненный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером Вашей организации либо иными уполномоченными лицами.
В соответствии с п. 7 Приложения N 3 Постановления N 1137 данный счет-фактура должен быть зарегистрирован только в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. В книге продаж данный счет-фактура не регистрируется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Батова Виктория

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав

24 августа 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.