Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При приобретении доли земельного участка организация признается плательщиком земельного налога с момента государственной регистрации прав собственности на эту долю.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) земельные участки относятся к основным средствам, если по отношению к ним выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01.
При этом п. 6 ПБУ 6/01 предусматривает, что объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.
Таким образом, приобретенная организацией доля земельного участка включается в состав основных средств в общем порядке, но с учетом приходящейся на организацию земельной доли в общей собственности. Отметим, что исходя из п. 17 ПБУ 6/01 стоимость доли земельного участка погашаться посредством начисления амортизации не будет, поскольку потребительские свойства земельных участков с течением времени не изменяются.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1 ст. 388 НК РФ организации, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения, на праве собственности, признаются плательщиками земельного налога. Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен земельный налог (п. 1 ст. 389 НК РФ), за исключением указанных в п. 2 ст. 389 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 391 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Если земельный участок образован в течение налогового периода, то налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет.
Отметим, что налоговая база по земельному налогу и первоначальная стоимость земельного участка, отраженная в бухгалтерском учете, могут не совпадать, поскольку это разные понятия. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с Земельным кодексом РФ (п. 2 ст. 390 НК РФ), а первоначальная стоимость участка в бухгалтерском учете формируется из фактических затрат на его приобретение (п. 7 и п. 8 ПБУ 6/01).
Пунктом 2 ст. 391 НК РФ установлено, что налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.
Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности (п. 1 ст. 392 НК РФ).
Таким образом, организация, являясь собственником земельной доли, признается плательщиком земельного налога и обязана самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости определить налоговую базу исходя из принадлежащей ей доли земельного участка и исчислить сумму налога (авансовых платежей по налогу) (п. 3 ст. 391, п. 2 ст. 396 НК РФ).
Сумма налога исчисляется по истечении налогового периода (календарного года) как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. По истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода организация исчисляет авансовые платежи по налогу как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости доли земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (ст. 393, п.п. 1, 6 ст. 396 НК РФ). Отметим, что земельный налог является местным налогом, устанавливаемым наряду с НК РФ нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, которые вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода (п. 1 ст. 387, п. 9 ст. 396 НК РФ).
Согласно п. 7 ст. 396 НК РФ в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на долю земельного участка исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данной доли земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данная доля земельного участка находилась в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.
При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав (письма Минфина России от 24.07.2009 N 03-05-06-02/66, от 23.12.2008 N 03-05-05-02/93, от 08.09.2006 N 03-06-01-02/36, ФНС России от 03.04.2012 N БС-4-11/5540).
Иными словами, при приобретении земельного участка (его доли) в течение налогового периода плательщиком земельного налога за соответствующий месяц будет являться организация-покупатель, если право собственности на долю земельного участка возникло у организации до 15 числа этого месяца включительно. Если право собственности на земельную долю возникло у организации после 15 числа соответствующего месяца, то плательщиком земельного налога за этот месяц остается продавец.
В силу п. 2 ст. 8 ГК РФ права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента регистрации соответствующих прав на него, если иное не установлено законом.
Земельные участки относятся к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) (п. 1 ст. 130 ГК РФ). На основании п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) государственная регистрация права на недвижимое имущество и сделок с ним является единственным доказательством существования зарегистрированного права.
Датой государственной регистрации прав является день внесения записей о правах в Единый государственный реестр прав (ЕРГП) (п. 3 ст. 2 Закона N 122-ФЗ). Возникновение и переход прав на недвижимое имущество удостоверяются свидетельством о государственной регистрации (ст. 14 Закона N 122-ФЗ).
Таким образом, организация признается плательщиком земельного налога с момента регистрации за ней права собственности на соответствующую долю земельного участка, то есть внесения записи в ЕГРП, дата которой должна быть отражена в свидетельстве о государственной регистрации прав (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 54). Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 16.03.2012 N 03-05-05-02/64, от 20.01.2012 N 03-05-05-02/03, от 21.10.2011 N 03-05-06-02/110, от 04.04.2008 N 03-05-05-02/19).

К сведению:
Плательщиком налога на имущество в отношении доли земельного участка организация не является, поскольку согласно пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы) не признаются объектами налогообложения по налогу на имущество.

Рекомендуем ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Вложения в земельные участки (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

18 сентября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.