Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Особенности учета и списания оргтехники

Почти во всех компьютерах, мониторах и иной оргтехнике присутствуют золото, серебро и другие драгоценные металлы.
Поступление, движение, инвентаризацию и выбытие драгоценных металлов, содержащихся в составных частях различных видов техники, организация обязана оформлять документально.
Основанием для этого являются:
- Федеральный закон от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях";
- Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденные постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 (далее - Правила N 731);
- Инструкция о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденная приказом Минфина России от 29.08.2001 N 68н (далее - Инструкция N 68н).
Согласно положениям п. 6 Правил N 731 и п. 6.3 Инструкции N 68н организации обязаны вести учет драгоценных металлов и драгоценных камней во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы и драгоценные камни, входящие в состав оборотных средств.
С учетом положений этих нормативных правовых актов при списании предметов оргтехники, содержащих драгоценные металлы и их сплавы (далее - драгоценные металлы), организация должна совершить следующие действия:
- изъять из предметов оргтехники детали, содержащие драгоценные металлы;
- определить содержание драгоценных металлов в деталях;
- оприходовать полученные детали.
В отношении утилизации оргтехники отметим следующее.
Необходимо учитывать, что в компьютерной технике, помимо драгоценных металлов, могут содержаться вредные для жизни и здоровья человека вещества (например ртуть, свинец и т.д.). В этом случае при утилизации предметов оргтехники могут образоваться опасные отходы, обращение с которыми регулируется Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления". Поэтому для утилизации оргтехники целесообразно заключить договор со специализированной организацией, имеющей лицензию на осуществление деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию и размещению отходов I-IV классов опасности (п. 30 ч. 1 ст. 12 Закона о лицензировании).

Бухгалтерский учет

Согласно п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01) активы, предназначенные для продажи, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов.
Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.
Возможность списания организацией со счетов учета морально устаревших материалов предусмотрена п. 124 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28.12.01 N 119н) (далее - Методические указания по учету МПЗ).
Отметим, что в Методических указаниях по учету МПЗ отсутствуют специальные положения, определяющие порядок списания товаров в случае их морального устаревания, поэтому, по нашему мнению, в данной ситуации можно руководствоваться порядком, установленным для списания материалов.
Последовательность действий при списании товаров (создание комиссии, подготовка ею необходимой информации для принятия руководством организации соответствующего решения о списании, составление и утверждение акта о списании) определена в п.п. 125 и 126 Методических указаний по учету МПЗ.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, фактическая себестоимость активов (в рассматриваемом случае - товаров), списываемых организацией, отражается по дебету счета 91 в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов (счет 41 "Товары").

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Следует отметить, что гл. 25 НК РФ не содержит специальных норм, которые бы позволяли учесть стоимость не пользующихся спросом (или морально устаревших) товаров при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Вместе с тем перечень как внереализационных, так и прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, является открытым и позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на иные экономически обоснованные расходы (п. 49 ст. 264 НК РФ, п. 20 ст. 265 НК РФ).
Поэтому, если организация обоснует причину списания неликвидных, морально устаревших товаров, то их стоимость может быть учтена в составе прочих либо внереализационных расходов.
Однако, по мнению Минфина России, в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли. То есть при списании в результате утилизации стоимости приобретенных товаров, признанных организацией морально устаревшими, не выполняются требования п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332).
Что касается судебной практики по данному вопросу, то судьи нередко поддерживают налогоплательщиков.
Так, например, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2011 N 09АП-31311/11 судьи пришли к выводу, что списанные в результате материального и физического устаревания материалы приобретались непосредственно для осуществления производственной деятельности, направленной на получение дохода, следовательно, в целях уменьшения базы, облагаемой налогом на прибыль, расходы на эти товарно-материальные ценности являются обоснованными, списание материалов ввиду их морального и физического износа осуществлялось на основании надлежащим образом оформленных первичных документов и в соответствии с действующим налоговым законодательством.
А ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 13.02.2008 N А56-7342/2007 указал на то, что перечень внереализационных расходов, приведенный в п. 1 ст. 265 НК РФ, не является исчерпывающим и расходы, связанные со списанием товарно-материальных ценностей, правомерно в соответствии с пп. 20 п. 1 статьи 265 НК РФ отнесены организацией к внереализационным расходам (смотрите также постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.09.2008 N А56-3652/2007, ФАС Уральского округа от 04.04.2005 N Ф09-1126/05АК).
Вместе с тем в арбитражной практике есть примеры решений не в пользу налогоплательщиков. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 26.07.2005 N А72-6739/04-7/50, рассматривая спор о признании в составе внереализационных расходов стоимости произведенной предприятием готовой продукции (запасных частей), судьи поддержали позицию налоговых органов. По мнению суда, налогоплательщик не представил доказательства, свидетельствующие о невозможности продажи морально устаревшей продукции.
Отметим, что в силу принципа свободы экономической деятельности (часть первая ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Таким образом, решение об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость списанных неликвидных товаров организация должна принять самостоятельно.
При этом, принимая во внимание приведенное нами мнение Минфина России, организации следует иметь в виду, что в случае учета рассматриваемых затрат для целей налогообложения существует вероятность, что правомерность такого решения организации придется доказывать в суде.

НДС

Глава 21 НК РФ не содержит прямой нормы, обязывающей восстанавливать НДС (ранее правомерно принятый к вычету) при списании товаров вследствие их морального устаревания.
Случаи, при которых НДС, принятый к вычету, подлежит восстановлению, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ.
К ним относятся:
- передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
- дальнейшее использование таких товаров (работ, услуг), в том числе ОС и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ;
- при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ.
У представителей Минфина по данному вопросу другое мнение.
Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.
На основании норм статей 39 и 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, например списание морально устаревших товаров, объектом обложения налогом на добавленную стоимость не является.
Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятые к вычету по указанным товарам, необходимо восстановить для уплаты в бюджет (письма от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332).
Однако это мнение не поддерживают арбитражные суды. Так, например, в постановлении ФАС Московского округа от 27.05.2010 N КА-А40/5270-10 суд указал, что факт последующей утилизации продукции не является в силу п. 3 ст. 170 НК РФ основанием для восстановления и уплаты в бюджет сумм НДС, перечисленных контрагентам (поставщикам, исполнителям) и правомерно принятых к вычету (смотрите также решение ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11, определения ВАС РФ от 21.10.2009 N ВАС-13771/09 и от 21.06.2007 N 7016/07, ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2011 N Ф07-3308/10 по делу N А44-6339/2009, ФАС Московского округа от 06.04.2009 N КА-А40/2670-09).
Таким образом, в случае принятия Вашей организацией решения о невосстановлении сумм НДС, ранее принятых к вычету по рассматриваемым товарам, следует быть готовой отстаивать свою точку зрения в судебных инстанциях.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

28 сентября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.