Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Для целей бухгалтерского учета лизингополучателя стоимость, установленная договором лизинга, сформированная из общей суммы лизинговых платежей (без НДС), включая выкупную стоимость (без НДС), формирует первоначальную стоимость транспортного средства.
Применение ускоренного коэффициента амортизации в бухгалтерском учете в рассматриваемой ситуации невозможно, так как по приобретенному лизинговому имуществу, учитываемому в составе ОС, в целях бухгалтерского учета организацией выбран линейный способ начисления амортизации.
Срок полезного использования лизингового имущества в бухгалтерском учете устанавливается организацией самостоятельно.

Обоснование вывода:

Первоначальная стоимость лизингового имущества
в бухгалтерском учете

Бухгалтерский учет операций по договору лизинга ведется на основе Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания), и ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01), ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя и учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ)).
В рассматриваемой ситуации предмет лизинга - транспортное средство учитывается на балансе лизингодателя. Пункт 8 Указаний предусматривает, что лизинговое имущество, числящееся на балансе лизингодателя и поступившее лизингополучателю, учитывается получателем на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства". При этом согласно Инструкции по применению Плана счетов арендованные основные средства учитываются на счете 001 в оценке, указанной в договоре аренды. Если договор лизинга включает как лизинговые платежи, так и выкупную стоимость, предмет лизинга принимается к учету по стоимости, указанной договоре, включая выкупную цену.
В соответствии с п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если им предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
В общем случае порядок отражения операций по досрочному выкупу лизингового имущества зависит от того, как будет оформлен переход права собственности: соглашением сторон договора лизинга о досрочном выкупе автомобиля или договором купли-продажи (п.п. 11 и 12 Указаний, а также п. 4 ст. 17 Закона N 164-ФЗ). В п. 11 Обобщения практики рассмотрения споров, вытекающих из договоров финансовой аренды (лизинга), указано, что переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю на основании договора лизинга возможен, если это прямо предусмотрено договором и лизингополучателем выполнены согласованные сторонами условия (смотрите также определение ВАС РФ от 02.03.2009 N 1723/09).
Если из договора лизинга следует, что лизингополучатель намерен приобрести предмет лизинга в собственность и не предусмотрено заключение отдельного договора купли-продажи, то есть переход права собственности на предмет лизинга предусмотрен непосредственно самим договором лизинга, в этом случае на счете 01 первоначальную стоимость формирует стоимость, указанная в договоре лизинга, включающая как лизинговые платежи, так и выкупную стоимость (т.е. отраженная на счете 001).
Такой порядок определен п. 11 Указаний, согласно которому при выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 "Арендованные основные средства". Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 02 "Износ основных средств", субсчет "Износ собственных основных средств". Заметим, что данная бухгалтерская запись не предусматривает отражения выкупной цены предмета лизинга, которая является фактическими затратами на его приобретение. Поэтому логично предположить, что отражение приобретения предмета лизинга по истечении срока договора лизинга следует производить в общем порядке.
При соблюдении условий, указанных в п. 4 ПБУ 6/01, выкупаемый предмет лизинга в бухгалтерском учете может быть учтен в составе объектов основных средств на счете 01 "Основные средства", первоначальной стоимостью которых в соответствии в п. 8 ПБУ 6/01 признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются в том числе суммы, уплачиваемые поставщику в соответствии с договором.
Пунктом 12 Указаний следует, что в случае, когда объект лизинга выкуплен до истечения срока договора лизинга, начисленные досрочно лизинговые платежи, относятся в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам". В дальнейшем досрочно уплаченные лизинговые платежи равномерно списываются со счета 97 "Расходы будущих периодов" на счета учета затрат в течение срока, установленного лизинговым договором.
Таким образом, первоначальную стоимость выкупленного предмета лизинга при принятии его к учету в качестве объекта основных средств составляет сумма договора лизинга, которая включает в себя сумму лизинговых платежей (без НДС) и выкупную стоимость (без НДС).

Начисление амортизации в бухгалтерском учете

В целях бухгалтерского учета стоимость основных средств, в том числе полученных по договору лизинга, погашается посредством начисления амортизации (п.п. 17, 18, 19 ПБУ 6/01, п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания)).
В соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 при начислении амортизации по основным средствам организация вправе самостоятельно выбрать один из следующих способов: линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Пункт 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ устанавливает, что стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.
При этом коэффициент ускорения может применяться только в том случае, если амортизация по лизинговому имуществу начисляется способом уменьшаемого остатка. Применение коэффициента ускорения при начислении амортизации другими способами не предусмотрено (п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний).
Таким образом, применение ускоренного коэффициента амортизации в бухгалтерском учете в рассматриваемой ситуации невозможно, так как организацией по приобретенному лизинговому имуществу в целях бухгалтерского учета выбран линейный способ начисления амортизации (письма Минфина России от 28.02.2005 N 03-06-01-04/118, от 03.03.2005 N 03-06-01-04/125).
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит организации экономические выгоды (п. 4 ПБУ 6/01).
Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды) (п. 20 ПБУ 6/01).
При определении срока полезного использования исходя из других ограничений (например срок аренды), по нашему мнению, применимо для лизингодателя в случае финансовой аренды, когда изначально подразумевается, что транспортное средство учитывается на балансе лизингодателя и перейдет в собственность лизингополучателя после выплаты лизинговых платежей.
В данном случае Ваша организация является лизингополучателем. При этом транспортное средство перейдет в собственность Вашего предприятия досрочно на основании договора лизинга и будет эксплуатироваться далее как собственное средство.
При этом организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования, не опираясь ни на какие нормы, а только руководствуясь п. 20 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77).
Так, в соответствии с п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 утвержденная данным постановлением Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, может использоваться для целей бухгалтерского учета (письмо Минфина России от 29.08.2002 N 04-05-06/34).
При этом выбор порядка определения срока полезного использования при принятии основного средства к учету должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Следовательно, Ваша организация в бухгалтерском учете при установлении срока полезного использования вправе применять Классификацию. Исходя из Классификации для целей бухгалтерского учета Ваша организация вправе включить транспортное средство в пятую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно).
Следует отметить, что в бухгалтерском учете прямо не предусмотрено уменьшение срока полезного использования объекта основных средств на количество месяцев эксплуатации объекта предыдущим собственником (лизингодателем). Это связано с тем, что для целей бухгалтерского учета срок полезного использования приобретенного объекта организация вправе установить самостоятельно. Это указано в письме Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77.
Таким образом, Ваша организация вправе срок полезного использования транспортного средства определить как установленный предыдущим собственником (лизингодателем) этого имущества срок его полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущим собственником (лизингодателем).

Рекомендуем ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Передача ОС в лизинг. Учет у лизингодателя (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Васильева Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав

3 октября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.