Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В рассматриваемом случае экономическая обоснованность расходов на налог на имущество и амортизационные отчисления сомнений не вызывает, поэтому данные затраты при их документальном подтверждении могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ все расходы организации, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают в себя, в том числе, суммы начисленной амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ). Порядок учета амортизационных отчислений определен в ст. 259-259.3 НК РФ.

В свою очередь, в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией (п. 1 ст. 265 НК РФ). К таким затратам в соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся, в том числе, и расходы в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана, которые подлежат учету в составе внереализационных расходов организации.

Как видим, ключевым моментом отнесения или неотнесения тех или иных затрат к группе внереализационных является их использование в производственной деятельности организации. Здания, полностью используемые для хранения мобилизационного резерва, непосредственно в производственной деятельности организации не участвуют, поэтому расходы на амортизацию данных зданий, по нашему мнению, должны быть учтены в налоговом учете в составе внереализационных расходов в соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Что касается зданий, используемых для хранения мобилизационного резерва частично, то считаем, что организация может самостоятельно определить, к какому виду расходов: связанным с производством и реализацией или внереализационным - отнести амортизационные отчисления по ним (решение можно принять в зависимости от того, в каком процентном соотношении данные здания используются для собственных нужд и для проведения работ по мобилизационной подготовке). В любом случае на сумму налога на прибыль порядок учета данных расходов не повлияет, отнесение этих затрат к разным видам расходов найдет свое отражение только в декларации по налогу на прибыль (строка 010, 131 (133) или строка 200 Приложения 2 к листу 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 15.12.2010 N MMB-7-3/730@).

Что касается налога на имущество, то данный вид затрат, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в любом случае, вне зависимости от того, в какой деятельности используется здание, относится в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 17 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее ПБУ 10/99) расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). А в соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Для целей ПБУ 10/99 расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Как видим, расходы в виде амортизационных отчислений по зданиям, которые полностью используются для хранения мобилизационных запасов, не являются расходами по обычным видам деятельности, поэтому они подлежат учету в составе прочих расходов на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Что касается амортизации по зданиям, используемым для проведения работ по мобилизационной подготовке частично, то, на наш взгляд, такие расходы следует считать расходами по обычным видам деятельности. И в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной приказом Минфина России от 02.12.2 000 N 94н, отражать на соответствующих счетах учета затрат (20, 25, 26, 44).

Что касается налога на имущество, то действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету не определяют, в каком порядке организации должны учитывать в своих расходах начисленные суммы этого налога.

С одной стороны, начисленные организацией к уплате в бюджет суммы налога на имущество представляют собой отдельный вид расхода, который обусловлен нормами НК РФ и непосредственно с производством продукции (работ, услуг) не связан. С другой стороны, база по налогу на имущество формируется исходя из остаточной стоимости основных средств организации. То есть использование основных средств при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) влечет возникновение затрат по уплате налога на имущество.

На наш взгляд, при отражении исчисленных налогов в бухгалтерском учете необходимо руководствоваться общими нормами признания расходов. То есть если здание или большая его часть используется для собственных производственных нужд организации, то налог на имущество, начисленный к уплате в бюджет, можно учитывать в составе расходов по обычным видам деятельности. В противном случае для учета налога логичнее использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы". Вместе с тем на основании п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" организация может предусмотреть в учетной политике иной порядок учета налога на имущество, например, закрепить, что начисленные суммы налога на имущество, вне зависимости от целей использования здания, отражаются в составе прочих расходов организации (по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Горностаев Вячеслав