Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы на сертификацию продукции (в том числе на новый вид продукции, расходы, связанные с подтверждением уже имеющегося сертификата) целесообразно списывать на затраты равномерно в течение срока действия сертификата и они могут быть учтены на счете 97 как расходы будущих периодов.
Налогоплательщик должен самостоятельно решить, как в налоговом учете он будет признавать расходы на сертификацию продукции: либо равномерно в течение срока действия сертификата, либо единовременно. Но учитывая позицию Минфина РФ и налоговых органов по наличию судебной практики, считаем, что единовременное признание расходов на сертификацию в целях налогообложения прибыли может привести к спору с контролирующими органами и свою позицию организации придется доказывать в суде.

Обоснование вывода:
Порядок подтверждения соответствия продукции или иных объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов, условиям договоров установлен Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон N 184-ФЗ).
Согласно ст. 18 Закона N 184-ФЗ подтверждение соответствия осуществляется в целях:
- удостоверения соответствия продукции, процессов проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, работ, услуг или иных объектов техническим регламентам, стандартам, сводам правил, условиям договоров;
- содействия приобретателям, в том числе потребителям, в компетентном выборе продукции, работ, услуг;
- повышения конкурентоспособности продукции, работ, услуг на российском и международном рынках;
- создания условий для обеспечения свободного перемещения товаров по территории Российской Федерации, а также для осуществления международного экономического, научно-технического сотрудничества и международной торговли.
Подтверждение соответствия может носить добровольный или обязательный характер (ст. 20 Закона N 184-ФЗ). При этом объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории Российской Федерации (п. 1 ст. 23 Закона N 184-ФЗ).
Декларация о соответствии и сертификат соответствия имеют равную юридическую силу и действуют на всей территории Российской Федерации в отношении каждой единицы продукции, выпускаемой в обращение на территории Российской Федерации во время действия декларации о соответствии или сертификата соответствия, в течение срока годности или срока службы продукции, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 23 Закона N 184-ФЗ).

Бухгалтерский учет

Затраты на сертификацию продукции (декларирование соответствия) относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99)).
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором имели место. Если же расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Отметим, ни одним из действующих ПБУ не предусмотрено обязательного распределения расходов на сертификацию в течение периода действия сертификата. В то же время указанная норма не исключает права организации определять свои затраты как расходы будущих периодов, если она считает, что такие затраты связаны с получением дохода в будущем.
Исходя из п. 8.6.3. Концепции развития бухгалтерского учета в рыночной экономике, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров РФ 29.12.1997 (далее - Концепция), затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе. При этом в бухгалтерском балансе должен быть признан актив, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности (п. 8.3. Концепции).
При этом согласно п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов) (смотрите также п. 8.6.1. Концепции).
Отметим, что в Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не вносились изменения по применению счета 97 "Расходы будущих периодов". Напомним, что счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.
При этом в состав оборотных активов (раздел II бухгалтерского баланса, утвержденного приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н) включаются, в частности, запасы (код строки - 1210), к которым, в свою очередь, относятся расходы будущих периодов (п. 20 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").
Таким образом, внесенная в п. 65 Положения поправка не изменяет порядок учета затрат, произведенных организацией в отчетном периоде, которые обуславливают получение доходов (экономических выгод) на протяжении нескольких отчетных периодов.
По нашему мнению, расходы на сертификацию продукции (в том числе на новый вид продукции, расходы, связанные с подтверждением уже имеющегося сертификата) могут быть учтены на счете 97 как расходы будущих периодов и целесообразно списывать их на затраты равномерно в течение срока действия сертификата. Данный порядок следует утвердить в учетной политике.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком с целью получения дохода.
В силу пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (письмо Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-06/1/111).
Необходимо отметить, что существенным условием принятия к расходам, уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу, затрат на сертификацию является ее проведение в порядке, установленном в Законе N 184-ФЗ. По мнению контролирующих органов, затраты на сертификацию продукции и услуг включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли только при соблюдении указанного порядка (письма Минфина России от 06.10.2011 N 03-03-06/1/635, от 25.05.2011 N 03-03-06/1/307, от 25.09.2007 N 03-03-06/4/137, от 04.09.2006 N 03-03-04/1/643, от 25.05.2006 N 03-03-04/4/96).
Вопрос о периоде учета расходов на сертификацию в настоящее время является спорным.
Минфин РФ неоднократно разъяснял, основываясь на п. 1 ст. 272 НК РФ, что затраты на сертификацию включаются в состав расходов равномерно в течение срока действия сертификата соответствия, так как полученный сертификат используется в деятельности, направленной на получение дохода в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов - в период его действия (письма Минфина РФ от 06.10.2011 N 03-03-06/1/635, от 25.05.2011 N 03-03-06/1/307, от 02.08.2010 N 03-03-06/1/505, УФНС России по г. Москве от 31.12.2010 N 16-15/138412@).
Судебная практика в большинстве случаев придерживается иного правового подхода к этому вопросу. Суды разъясняют, что, если налогоплательщик воспользовался предоставляемым ему п. 1 ст. 318 НК РФ правом самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), и включил затраты на сертификацию в косвенные расходы, он может полностью отнести их к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Обязанность учитывать такие расходы не в том налоговом периоде, когда они фактически понесены, а в том, когда будут действовать приобретенные сертификаты, не предусмотрена нормами НК РФ (постановления ФАС Центрального округа от 15.02.2012 N Ф10-107/12 по делу N А35-1939/2010, Поволжского округа от 18.07.2011 N Ф06-5231/11 по делу N А65-20361/2010, Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2012 N 09АП-7057/12, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2009 N 18АП-4866/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.03.2008 N Ф04-2003/2008).
Таким образом, налогоплательщик должен самостоятельно решить, как в налоговом учете он будет признавать расходы на сертификацию продукции: либо равномерно в течение срока действия сертификата, либо единовременно. Но учитывая позицию Минфина РФ и налоговых органов по наличию судебной практики, считаем, что единовременное признание расходов на сертификацию в целях налогообложения прибыли может привести к спору с контролирующими органами и свою позицию организации придется доказывать в суде.
Выбранный метод должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.

Рекомендуем также дополнительно ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. "Расходы на сертификацию (декларирование соответствия) продукции и услуг".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер Федорова Лилия

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

23 ноября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.