Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций установлены:
- ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99);
- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов).
В рассматриваемой ситуации организация занимается производством и торговлей одновременно.
Для того чтобы обеспечить максимальную достоверность информации о себестоимости производимой продукции и сумме издержек обращения в торговле, необходимо вести раздельный учет расходов, часть которых используется для производства продукции, а часть - для торговой деятельности.
Если невозможно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные затраты, организация должна установить порядок распределения соответствующих расходов между производственной деятельностью и торговлей.
Распределять расходы можно пропорционально:
- начисленной заработной плате рабочих, занятых в различных видах деятельности;
- сумме прямых затрат, связанных с содержанием того или иного производства;
- выручке и т.д.
Выбранный порядок распределения указанных расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.
При отсутствии раздельного учета общих расходов в бухгалтерском учете возникнут искажения как при определении себестоимости изготавливаемой продукции, так и при определении суммы расходов на торговлю.
Пунктом 4 ПБУ 10/99 установлено, что расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
При этом расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).
К расходам по обычным видам деятельности относится также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений.
С учетом изложенного представляется, что поименованные в вопросе расходы относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Расходы, связанные с продажей продукции

Для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг Планом счетов предусмотрен счет 44 "Расходы на продажу". В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на этом счете могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения):
- на перевозку товаров;
- на оплату труда;
- на аренду;
- на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;
- по хранению и подработке товаров;
- на рекламу;
- на представительские расходы;
- другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 могут быть отражены, в частности, следующие расходы:
- на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;
- по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства;
- комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
- по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством;
- на рекламу;
- на представительские расходы;
- другие аналогичные по назначению расходы.
Таким образом, расходы по обычным видам деятельности торговые организации должны в полном объеме учитывать на счете 44.
Отметим, что Планом счетов не предусмотрено использование торговыми организациями счетов 20, 23, 25, 26.
Использование торговой организацией указанных счетов для отражения расходов, по нашему мнению, является грубым нарушением правил учета расходов, правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности.

Расходы, связанные с производственной деятельностью

Производственные организации для отражения информации о расходах по обычным видам деятельности используют счета 20, 23, 25, 26, 29 и, как мы уже отметили, для некоторых расходов - счет 44.
Счет 20 "Основное производство" предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. По дебету этого счета отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Аналитический учет по счету 20 "Основное производство" ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг).
Информация о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации собирается на счете 25 "Общепроизводственные расходы". На этом счете, в частности, могут быть отражены расходы по арендной плате за помещения, машины, оборудование и др.
Расходы, учтенные на счете 25 "Общепроизводственные расходы", списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".
Счет 26 "Общехозяйственные расходы" предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. На этом счете могут быть отражены следующие расходы:
- административно-управленческие расходы;
- содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;
- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;
- другие аналогичные по назначению управленческие расходы.
Указанные расходы списываются в дебет счета 20 "Основное производство" либо в качестве условно-постоянных в дебет счета 90 "Продажи". Один из вариантов учета учтенных на счете 26 расходов необходимо закрепить в учетной политике.
Таким образом, расходы, приходящие на торговую деятельность, следует учитывать на счете 44, а расходы, приходящие на производство продукции, в частности - на счетах 20, 25, 26.
Отклонения от указанных требований отражения операций в первую очередь не допустимы при составлении бухгалтерской отчетности. Особенно это важно при составлении отчета о прибылях и убытках и заполнении строк 2210 "Коммерческие расходы" и 2220 "Управленческие расходы" с учетом требований п. 18.1 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 21.1 ПБУ 10/99.
Напомним, что согласно указанным нормам выручка, прочие доходы (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т.п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности. В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.
Руководствуясь приведенными выше нормами, рассмотрим на каких счетах бухгалтерского учета можно отразить указанные в вопросе расходы.

Амортизационные отчисления

Амортизация производственного оборудования, участвующего в производстве продукции относится к прямым расходам и данные расходы целесообразно отражать на счете 20.
Амортизация основных средств, используемых только в торговле, учитывается на счете 44.
Амортизация основных средств, непосредственно не связанных с производством продукции и торговлей (например основных средств офиса), распределяется между видами деятельности в соответствии с принятым организацией способом. Часть расходов, приходящаяся на производство, отражается на счете 26, а часть, приходящаяся на торговлю, - на счете 44.

Расходы на оплату труда

Так как в рассматриваемой ситуации работники организации могут одновременно участвовать как в производственном процессе, так и в деятельности, связанной с торговлей, то расходы на оплату труда необходимо также распределять между производством и торговлей.
Расходы на оплату труда, например рабочих, мастеров в части, приходящейся на производство, целесообразно учитывать на счет 25, в последующем распределять по видам продукции на счет 20. Расходы на оплату труда управленческого персонала в части, приходящейся на производство, - на счете 26. Расходы на оплату труда в части, приходящейся на торговлю, учитываются на счете 44.

Арендные платежи

Расходы на аренду помещений, используемых как в торговле, так и в производстве, распределяются аналогичным образом.
Расходы на аренду производственных помещений в части, приходящейся на производство продукции, целесообразно учитывать на счете 25. Расходы на аренду офиса в части, приходящейся на производство,- на счете 26. Расходы по аренде в части, приходящейся на торговлю, списываются на счет 44.

Налоговые обязательства (НДФЛ, налог на имущество, транспортный налог)

Расходы на уплату налогов, которые нельзя однозначно отнести к тому или иному виду деятельности, также подлежат распределению и в соответствующей части относятся либо на счет 26, либо на счет 44.
В то же время учетной политикой организации может быть предусмотрено отнесение расходов по уплате налога на имущество и транспортного налога в состав прочих расходов (счет 91 "Прочие доходы и расходы").

Рекламные расходы

Поскольку рекламные расходы производственной организации могут учитываться на счете 44, то для раздельного учета коммерческих расходов организации, полагаем, целесообразно предусмотреть разные субсчета для счета 44. Например, субсчет "Коммерческие расходы по производственной деятельности" и субсчет "Издержки обращения в торговле". Соответственно, рекламные расходы необходимо распределить по указанным субсчетам. В дальнейшем данные расходы полностью списываются на счет 90, субсчет "Себестоимость продаж".

Расходы на доставку товара до покупателя

Расходы на доставку продукции до покупателей являются для производственной организации коммерческими расходами и могут учитываться на счете 44. Таким образом, если доставка осуществлялась, например, одним автомобилем и готовой продукции, и товаров для продажи, то такие расходы также необходимо распределить по видам деятельности.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Титова Елена

22 ноября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.