Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Порядок начисления амортизации для целей налогового учета

В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
При этом согласно п. 11 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Документом, подтверждающим факт подачи документов на государственную регистрацию права собственности на объект недвижимости, является расписка в получении документов на государственную регистрацию прав с их перечнем, а также с указанием даты и времени их представления с точностью до минуты, которая выдается заявителю в соответствии с п. 6 ст. 16 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (письмо Минфина России от 04.03.2011 N 03-03-06/1/116, письмо УФНС России по г. Москве от 28.12.2009 N 16-15/137360.2).
Приведенные нормы не дают четкого ответа на вопрос о сроках начала амортизации по имуществу, право собственности на которое подлежит государственной регистрации. В настоящее время по данному вопросу существует три точки зрения:
1. Амортизация основного средства, права на которое подлежат государственной регистрации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, но не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором получено подтверждение факта подачи документов на госрегистрацию прав (письма Минфина России от 14.12.2011 N 03-03-06/1/823, от 04.03.2011 N 03-03-06/1/116, от 14.02.2011 N 03-03-06/1/96, от 20.09.2010 N 03-03-06/1/598).
2. Амортизация по основному средству, права на которые подлежат госрегистрации, начисляется начиная с месяца, следующего за месяцем его ввода в эксплуатацию, но не ранее чем в регистрирующий орган будут поданы документы на госрегистрацию права собственности на него. Данная позиция подтверждается представителями налоговых органов, а также разъяснениями финансового ведомства, правда более ранними по сравнению с приведенными выше (письма Минфина России от 29.07.2010 N 03-03-06/1/492, от 05.03.2010 N 03-03-06/1/118, от 07.12.2009 N 03-03-06/2/231, письмо УФНС России по г. Москве от 28.12.2009 N 16-15/137360.2). Согласны с данной позицией и некоторые суды (смотрите, например, постановление ФАС Поволжского округа от 31.05.2011 N Ф06-3947/11 по делу N А06-4719/2010).
3. Момент возникновения права на начисление амортизации связан не с подтверждением подачи документов на государственную регистрацию прав на имущество, а с моментом введения данного имущества в эксплуатацию. Следовательно, начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Этой точки зрения придерживается большинство арбитражных судов при рассмотрении споров по указанной проблеме (смотрите, например, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2012 N 11АП-1039/12, Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2012 N 09АП-2654/12, ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2011 N Ф01-408/2011, ФАС Северо-Западного округа от 13.05.2009 N А42-2083/2008, ФАС Центрального округа от 16.11.2010 по делу N А35-10007/2009).
Данная позиция была поддержана и ВАС РФ (определение ВАС РФ от 06.08.2012 N ВАС-6909/12). В нем ВАС РФ фактически признал, что момент начисления амортизации в налоговом учете по объектам, права на которые подлежат госрегистрации, не зависит от факта подачи документов на госрегистрацию.
Таким образом, решение о сроке начала амортизации по недвижимости организация должна принять самостоятельно.
Принимая во внимание приведенные нами разъяснения Минфина России, организации следует иметь в виду, что в случае начисления амортизации по объекту недвижимости с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (третья точка зрения), существует вероятность, что правомерность такого решения организации придется доказывать в суде. При этом с учетом приведенных выше судебных решений можно с большой долей уверенности прогнозировать, что решение суда может быть принято в Вашу пользу.
Заметим, что приведенная в ответе специальная норма - п. 11 ст. 258 НК РФ, по нашему мнению, прямо не устанавливает начало начисления амортизации в налоговом учете по основному средству, подлежащему госрегистрации, а лишь взаимоувязывает момент включения соответствующего основного средства в состав определенной амортизационной группы с моментом документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Амортизационная премия

В соответствии с абзацем 2 п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам):
- первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно);
- расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ (письмо Минфина России от 06.02.2012 N 03-03-06/2/16).
Амортизационная льгота, предусмотренная нормой п. 9 ст. 258 НК РФ, является правом налогоплательщика. Если организация намерена им воспользоваться, то в учетной политике должен быть четко установлен размер применяемой амортизационной премии (письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-05/34, от 20.08.2008 N 03-03-06/1/475, от 13.03.2006 N 03-03-04/1/219).
Момент, когда можно воспользоваться амортизационной льготой в целях исчисления налога на прибыль, определяется в соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ. Согласно указанной норме расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются косвенными расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (письма Минфина России от 13.04.2010 N 03-03-06/1/266, от 20.08.2008 N 03-03-06/1/475, от 28.09.2006 N 03-03-02/230).
Таким образом, расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10% (не более 30%) первоначальной стоимости признаются расходами в месяце начала амортизации основного средства.
Анализ судебной практики по данному вопросу показывает, что учет в расходах сумм амортизационной премии осуществляется по тем же принципам, что и обычных амортизационных отчислений. При этом суды приходят к выводу, что момент возникновения права на начисление амортизационной премии связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объектов в эксплуатацию (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 02.11.2012 N Ф09-9420/12 по делу N А50-23794/2011, ФАС Поволжского округа от 31.05.2012 N Ф06-4141/12 по делу N А55-21063/2011, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2012 N 11АП-1039/12).
Таким образом, применение амортизационной премии зависит от решения организации, в какой срок будет начисляться амортизация по данному объекту недвижимости.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

12 декабря 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.