Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Право не чаще одного раза в год переоценивать объекты основных средств было предоставлено организациям п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), и п. 3.6 ПБУ 6/97 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н.
До вступления в силу этой нормы переоценка основных средств осуществлялась исключительно в соответствии с постановлениями Правительства РФ.
Пункт 1 Указаний о порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1996 года, утвержденных приказом Минфина России от 19.12.1995 N 130, предусматривал, что в бухгалтерском учете увеличение балансовой стоимости числящихся на балансе организации основных средств до их восстановительной стоимости путем применения соответствующих индексов изменения стоимости основных средств отражается, в частности, по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом 87 "Добавочный капитал".
В настоящее время аналогичная норма содержится в п. 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).
Из п. 4.3 приказа Минфина России от 12.11.1996 N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" следует, что уценка основных средств при их переоценке уменьшала суммы добавочного капитала.
Таким образом, полагаем, что Ваша организация отражала результаты переоценки правомерно.
На сегодняшний день при выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации (п. 15 ПБУ 6/01).
Следовательно, списав часть добавочного капитала, ваша организация действовала в соответствии с требованиями ПБУ 6/01.
В рассматриваемой ситуации в связи с выбытием объекта основных средств сумма уценки оставшихся на балансе основных средств превысила сумму дооценки оставшихся на балансе основных средств. Мы полагаем, что Вами был организован аналитический учет по дооценке и уценке в разрезе каждого основного средства. В результате выбытия дооцененного основного средства по счету 83 "Добавочный капитал" образовалось дебетовое сальдо.
Добавочный капитал - это часть капитала организации, не связанного с вкладами участников и приростом капитала за счет прибыли, накопленной за все время деятельности организации. Поэтому он отражается в бухгалтерском учете и отчетности обособленно (п. 68 Положения).
Порядок формирования и использования добавочного капитала регулируется в том числе Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (далее - Инструкция), утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Так, Инструкция указывает, что суммы, отнесенные в кредит счета 83, как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место в случаях:
погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки, - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80 "Уставный капитал";
распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 и т.п.
При этом Инструкция не запрещает наличие дебетового сальдо по счету. Вместе с тем исходя из назначения добавочного капитала он не может иметь отрицательных значений. Полагаем, что именно с этой целью в силу требований ПБУ 6/01 сумма уценки не относится на добавочный капитал. Поэтому отражение в балансе добавочного капитала с отрицательным значением представляется нам методологически неверным.
В п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) дано определение ошибки. Однако в анализируемой ситуации, по нашему мнению, наличие дебетового сальдо по счету 83 не обусловлено неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, неправильным применением учетной политики организации и (или) неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности.
Учитывая изложенное, считаем, что для применения ПБУ 22/2010 в Вашем случае оснований не имеется.
В то же время, на наш взгляд, необходимо учитывать следующее.
Пункт 10 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) устанавливает, что в случае изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету может производиться изменение учетной политики организации.
Полагаем, что изменение методики отражения уценки основных средств относится к случаю изменения нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.
Тогда на основании п. 14 ПБУ 1/2008 Вашей организации следует отразить в учете последствия изменения учетной политики в порядке, предусмотренном п. 15 ПБУ 1/2008.
Пункт 15 ПБУ 1/2008 предусматривает, что последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском отчетности ретроспективно, т.е. при таком отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Применительно к Вашей ситуации это означает, что сумму уценки и дооценки основных средств следует разделить: сумма дооценки в общеустановленном порядке отражается в составе добавочного капитала, а сумма уценки - в составе прочих расходов, как это предписывает п. 15 ПБУ 6/01.
На сегодняшний день считаем, что для выполнения требований п. 15 ПБУ 1/2008 следует на сумму уценки основных средств скорректировать величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Данную корректировку необходимо произвести в бухгалтерском балансе за 2012 год. Причем корректировку следует учесть за все периоды, представленные в отчетности, т.е. по состоянию на 31.12.2012, 31.12.2011 и 31.12.2010.
Одновременно считаем, что указанная корректировка должна быть раскрыта в пояснительной записке, представляемой в составе бухгалтерской отчетности, вместе с указанием ее причин.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

28 декабря 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.