Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Правовые и организационно-экономические особенности лизинга регулируется параграфом 6 "Финансовая аренда (лизинг)" главы 34 ГК РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон N 164-ФЗ).

Прежде напомним, что предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя, т.е. при передаче предмета лизинга право собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю не переходит. Если договором лизинга не установлено иное, право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме (п.п. 1, 2 ст. 11 Закона N 164-ФЗ).

По договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи (абз. 4 п. 5 ст. 15 Закона N 164-ФЗ). Договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (п. 1 ст. 19 Закона N 164-ФЗ).

Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению, при этом амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга (ст. 31 Закона N 164-ФЗ).

Законсервировать числящееся на балансе лизинговое имущество (основное средство) организация-лизингополучатель может, но в таком случае возможны претензии со стороны контролирующих органов, касающиеся размера расходов на лизинговые платежи, а также их экономической обоснованности.
 

Налоговый учет
 

Для целей налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ, в частности, признается имущество, которое находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. При этом порядок начисления амортизации в целях налогообложения прибыли определен положениями ст. 256-259.3 НК РФ.

В случае, если предмет лизинга (в рассматриваемой ситуации - транспортные средства) будет находиться на консервации, необходимо учитывать следующее.

Налоговым законодательством порядок консервации основных средств не регламентируется, при этом согласно п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев. Следовательно, по транспортным средствам (предмету лизинга), находящимся на консервации и учитываемым на балансе лизингополучателя, амортизация не начисляется (также смотрите письмо УФНС России по г. Москве от 16.04.2010 N 16-15/040652@).

В отношении лизинговых платежей отметим следующее. Согласно ст. 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом Закона N 164-ФЗ (п. 2 ст. 28 Закона N 164-ФЗ).

Согласно п. 4 ст. 28 Закона N 164-ФЗ в целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. При этом обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга (п. 3 ст. 28 N 164-ФЗ), и не прекращаются даже в случае перевода предмета лизинга (в данном случае транспортного средства) на консервацию.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся в том числе и арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу. При этом следует учитывать следующую техническую проблему. Если организация-лизингополучатель формально будет следовать этой норме, то величина расходов, учитываемых в целях налогообложения, возрастет на величину амортизации, которая не будет начисляться при переводе лизингового имущества на консервацию. Соответственно, чтобы не занизить налоговую базу, амортизацию в налоговом учете придется все-таки начислять (справочно), чтобы уменьшать в налоговом учете сумму лизинговых платежей в порядке пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Кроме того, расходы в виде лизинговых платежей для целей налогообложения прибыли должны соответствовать критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Представители финансового ведомства отмечают, что, если имущество было получено в лизинг для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть условие об экономической оправданности расхода налогоплательщиком выполнено, лизинговые платежи, уплаченные за период, когда лизинговое имущество временно не используется, могут быть включены в состав расходов для целей налогообложения прибыли в тех отчетных периодах, в которых они возникли исходя из условий договора лизинга (смотрите письма Минфина России от 03.02.2010 N 03-03-06/1/40, от 21.01.2010 N 03-03-06/1/14).

Проверка экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен НК РФ. Применимо к рассматриваемой ситуации, это означает признание расходов в целях налогообложения прибыли будет зависеть от того, по каким причинам полученное имущество находится на консервации. Если причины обоснованы, например, транспортные средства находятся на консервации в связи с производственной необходимостью (что должно подтверждаться соответствующими документами), то данные расходы могут учитываться при налогообложении прибыли.

При этом также отметим, что в более позднем своем письме от 03.05.2012 N 03-03-06/1/220 специалисты финансового ведомства, отвечая на частный вопрос клиента о возможности признания расходов в виде арендных (лизинговых) платежей, уплачиваемых за предоставление во временное владение и пользование предмета лизинга, не используемого в деятельности организации, направленной на получение дохода, пришли к выводу, что такие платежи не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ) (в том числе при последующей реализации предмета лизинга). Таким образом, в данной ситуации возможны претензии со стороны налоговых органов, касающиеся экономической обоснованности лизинговых платежей, так как согласно названной норме затраты должны быть экономически оправданы.
 

Бухгалтерский учет
 

При отражении лизинговых операций в бухгалтерском учете следует руководствоваться:

- Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания);

- ПБУ 6/01 "Учет основных средств";

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

В соответствии с п. 20 Методических указаний предусмотрена классификация основных средств по степени использования. Основные средства по степени использования подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), в ремонте, в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации, а также на консервации.

Начисление лизинговых платежей будет продолжать отражаться по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", и кредиту счета 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам" (п. 9 Указаний).

Следует отметить, что порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При переводе объекта основных средств на консервацию на срок более 3 месяцев начисление в бухгалтерском учете амортизационных начислений по нему прекращается (п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний)*(1).
 

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав
 

10 января 2013 г.
 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Ранее аналогичное положение о неначислении амортизации в бухгалтерском учете по основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, содержалось и в п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). В соответствии с приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н абз. 7 п. 48 названного Положения N 34н утратил силу. Однако остались в силе аналогичные положения в ПБУ 6/01 и в Методических указаниях.

Следовательно, как в налоговом, так и в бухгалтерском учете законсервированные на срок более трех месяцев основные средства не амортизируются, при этом объект, находящийся на консервации, не выбывает, он продолжает учитываться в составе основных средств. При этом, например, к счету 01 "Основные средства" можно предусмотреть субсчет "Основные средства на консервации".

Обращаем внимание, что порядок проведения консервации (расконсервации) объекта основных средств должен быть разработан организацией самостоятельно и закреплен в учетной политике.